Ulga dla seniora a odprawa emerytalna i nagroda jubileuszowa

Odprawa emerytalna i nagroda jubileuszowa a podatek

Odprawa emerytalna i nagroda jubileuszowa wypłacone Pani 28 marca 2022 r., jak również wyrównanie wynagrodzenia za styczeń, luty i marzec wypłacone Pani 25 kwietnia 2022 r., ponieważ otrzymała je Pani przed wypłatą pierwszej emerytury (tj. przed 27 kwietnia 2022 r.), korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w granicach limitu wskazanego w tym przepisie. Natomiast wyrównanie odprawy emerytalnej oraz nagrody jubileuszowej, ponieważ zostało wypłacone 6 maja 2022 r., a więc już po wypłacie pierwszej emerytury, nie może korzystać z omawianego zwolnienia. Tak uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 6 września 2022 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.550.2022.2.K.

Ulga dla pracujących seniorów

Interpretacja dotyczyła możliwości zastosowania „ulgi dla pracujących seniorów”. W opisie stanu faktycznego Dyrektor KIS wskazał, co następuje.

Osiągnęła Pani wiek emerytalny w 2020 r., ale nie wystąpiła Pani o ustalenie prawa do emerytury i na dzień 1 stycznia 2022 r. nie miała Pani ustalonego prawa do emerytury i nie otrzymywała świadczenia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 154. Zgodnie z zapisami ustawy i wprowadzonym zapisem w ustawie od 1 stycznia 2022 r. korzystała Pani z ulgi dla seniora.

Jednak w marcu 2022 r. podjęła Pani decyzję o rozwiązaniu umowy o pracę i przejściu na emeryturę. 28 marca 2022 r. rozwiązała Pani umowę o pracę z pracodawcą (…). W związku z przejściem na emeryturę otrzymała Pani odprawę emerytalną i nagrodę jubileuszową. Obie wymienione należności zostały Pani wypłacone 28 marca 2022 r. pomniejszone o potrąconą zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 17%.

Ponadto w kwietniu 2022 r. (…) uruchomił podwyżki wynagrodzeń dla pracowników od 1 stycznia 2022 r., w wyniku tej regulacji otrzymała Pani wyrównanie za miesiąc styczeń, luty, marzec wynagrodzenia oraz wyrównanie odprawy emerytalnej i nagrody jubileuszowej. Wymienione należności zostały Pani wypłacone również pomniejszone o zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 17%.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzowała Pani opis sprawy wskazując, że podlega Pani z tytułu uzyskiwanych przychodów ze stosunku pracy ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423 ze zm.). Wypłata wyrównania wynagrodzenia za styczeń, luty i marzec została wypłacona przez pracodawcę 25 kwietnia 2022 r., natomiast wyrównanie odprawy emerytalnej oraz nagrody jubileuszowej zostało wypłacone 6 maja 2022 r. Pierwszą emeryturę otrzymała Pani 27 kwietnia 2022 r. Suma otrzymanych należności ze stosunku pracy w 2022 r. przekroczy kwotę 85 528 zł.

Czy zgodnie z obowiązującym zapisem ustawy o podatku dochodowym art. 21 ust. 1 pkt 154 tzw. ulga dla seniora, przychody osiągane ze stosunku (w ustawie użyty jest termin przychody ze stosunku pracy) przez osoby 60 lat kobiety i 65 lat mężczyźni do wysokości 85 528 zł w roku podatkowym są zwolnione z podatku, jeżeli nie otrzymują wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 154 a, b, c, d, e, f należności, czyli wypłacona Pani odprawa emerytalna, nagroda jubileuszowa, wyrównanie wynagrodzenia w związku z regulacją wynagrodzeń do wysokości 85 528 zł powinna być zwolniona z podatku?

W Pani ocenie, zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowym tzw. ulga dla seniora, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 154 powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodów osiąganych przez osoby spełniające warunki do wysokości 85 528 zł w 2022 r.

Czyli odprawa emerytalna i nagroda jubileuszowa wypłacone w marcu nie podlegają opodatkowaniu oraz wypłacone wyrównanie wynagrodzenia za przeprowadzoną podwyżkę wynagrodzeń od 1 stycznia 2022 r. do 31 marca 2022 r., a co z tym się wiązało wyrównanie odprawy emerytalnej i nagrody jubileuszowej, mimo iż zostało wypłacone już w kwietniu 2022 r., ale dotyczyło okresu kiedy spełniała Pani warunki do zwolnienia podatkowego.

Dyrektor KIS uznał stanowisko podatniczki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazując, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy: Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zwolnienia z PIT

Na mocy art. 1 pkt 13 lit. a tiret 13 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) – wprowadzono zwolnienie od opodatkowania zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 21 ust. 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85.528 zł.

W myśl natomiast art. 21 ust. 39 ww. ustawy: Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ulga dla seniora. Polski Ład

W ramach „Polskiego Ładu” wprowadzono zatem przepisy dla osób, które pomimo osiągnięcia powszechnego wieku emerytalnego nadal pozostają aktywne zawodowo i nie pobierają świadczeń emerytalno-rentowych, zwane potocznie „ulgą dla pracujących seniorów”, które obowiązują od 1 stycznia 2022 r. i mają zastosowanie do dochodów uzyskanych od tego dnia. Ulga ta wynika z wyżej zacytowanego już art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uprawnionymi do korzystania z tego przywileju podatkowego są kobiety po ukończeniu 60 roku życia i mężczyźni po ukończeniu 65 roku życia pod warunkiem podlegania ubezpieczeniom społecznym z tytułu uzyskania objętych zwolnieniem przychodów. Zwolnienie to jest limitowane – dotyczy bowiem przychodów w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł. Aby korzystać z omawianego zwolnienia, podatnik nie może również otrzymywać, mimo nabycia uprawnienia, świadczeń wymienionych enumeratywnie w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że osiągnęła Pani wiek emerytalny w 2020 r., ale nie wystąpiła Pani o ustalenie prawa do emerytury i na dzień 1 stycznia 2022 r. nie miała Pani ustalonego prawa do emerytury i nie otrzymywała świadczenia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy. Z tytułu uzyskiwanych przychodów ze stosunku pracy podlega Pani ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Od 1 stycznia 2022 r. korzystała Pani z ulgi dla seniora.

W marcu 2022 r. podjęła Pani decyzję o rozwiązaniu umowy o pracę i przejściu na emeryturę. 28 marca 2022 r. rozwiązała Pani umowę o pracę. W związku z przejściem na emeryturę otrzymała Pani odprawę emerytalną i nagrodę jubileuszową. Obie wymienione należności zostały Pani wypłacone 28 marca 2022 r. Ponadto otrzymała Pani wyrównanie za miesiąc styczeń, luty, marzec wynagrodzenia oraz wyrównanie odprawy emerytalnej i nagrody jubileuszowej. Wypłata wyrównania wynagrodzenia za styczeń, luty i marzec została wypłacona przez pracodawcę 25 kwietnia 2022 r., natomiast wyrównanie odprawy emerytalnej oraz nagrody jubileuszowej zostało wypłacone 6 maja 2022 r. Pierwszą emeryturę otrzymała Pani 27 kwietnia 2022 r. Suma otrzymanych należności ze stosunku pracy w 2022 r. przekroczy kwotę 85 528 zł.

Czy ulga dla seniora obejmuje odprawę emerytalną, nagrodę jubileuszową, wyrównanie wynagrodzenia?

Pani wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania ulgi dla seniora do otrzymanych odprawy emerytalnej, nagrody jubileuszowej oraz wyrównania wynagrodzeń w związku z regulacją wynagrodzeń.

Odnosząc zacytowane wyżej przepisy na grunt przedstawionego przez Panią stanu faktycznego należy wskazać, że omawianym zwolnieniem objęte są m.in. przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy, pod warunkiem, że przychody z tych tytułów podlegają ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Oznacza to, że prawo do omawianego zwolnienia będzie przysługiwało podatnikowi, który w ramach wymienionych w tym przepisie rodzajów aktywności zawodowej (uzyskiwanych źródeł przychodów) jest objęty tytułem ubezpieczeń społecznych. Przepis ten odnosi się do rodzaju aktywności zawodowej (źródeł przychodów), która podlega ubezpieczeniom społecznym, w tym przypadku umowa o pracę.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Otrzymane przez Panią należności – odprawa emerytalna, nagroda jubileuszowa oraz wyrównanie wynagrodzenia za styczeń, luty i marzec, wyrównanie odprawy emerytalnej i nagrody jubileuszowej – stanowią zatem przychody ze stosunku pracy.

Jednocześnie z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnione z podatku są przychody otrzymane przez podatnika, który mimo nabycia uprawnienia (prawa) do emerytury, tej emerytury nie otrzymuje.

Tym samym, warunek „nieotrzymywania emerytury” jako warunek do zastosowania ww. zwolnienia podatkowego powinien być spełniony na moment otrzymania przychodu, tj. na moment wypłaty należności ze stosunku pracy. Jak wynika natomiast z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje w momencie otrzymania środków pieniężnych lub postawienia ich do dyspozycji podatnika.

Decydujące znaczenie w analizowanej sprawie ma data otrzymania przez Panią emerytury. Należności otrzymane przed tą datą korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wypłata należności po tej dacie skutkuje brakiem możliwości skorzystania z tego zwolnienia, z uwagi na niespełnienie jednej z jego podstawowych przesłanek dotyczącej nieotrzymywania emerytury w momencie uzyskania przychodu.

Zatem, odprawa emerytalna i nagroda jubileuszowa wypłacone Pani 28 marca 2022 r., jak również wyrównanie wynagrodzenia za styczeń, luty i marzec wypłacone Pani 25 kwietnia 2022 r., ponieważ otrzymała je Pani przed wypłatą pierwszej emerytury (tj. przed 27 kwietnia 2022 r.), korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w granicach limitu wskazanego w tym przepisie.

Natomiast wyrównanie odprawy emerytalnej oraz nagrody jubileuszowej, ponieważ zostało wypłacone 6 maja 2022 r., a więc już po wypłacie pierwszej emerytury, nie może korzystać z omawianego zwolnienia.

W związku z powyższym Pani stanowisko, zgodnie z którym całość otrzymanych przez Panią należności nie podlega opodatkowaniu, ponieważ dotyczą one okresu kiedy spełniała Pani warunki do zwolnienia opodatkowania jest nieprawidłowe. Jak wyjaśniono bowiem wyżej prawo do zwolnienia weryfikowane jest na moment wypłaty należności.