Imprezy integracyjne a przychód pracownika – orzecznictwo

Zgodnie z ostatnim wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tej sprawie z dnia 20 lutego 2013 r. (I FSK 1256/11) tylko indywidualnie wydawane towary lub udzielane usługi przez pracodawcę pracownikom w naturze lub bezpłatnie mogą być przychodem opodatkowanym. Nie ma możliwości ustalenia przychodu i opodatkowania go w sytuacji, gdy bezpłatne towary lub usługi od pracodawcy są jedynie postawione do dyspozycji pracowników, którzy mogą z nich skorzystać lub nie.

Przychód

Przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy to różnego rodzaju wypłaty pieniężne, a także wartość pieniężna świadczeń w naturze czy ich ekwiwalenty. Nie ma przy tym znaczenia źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Za przychód uznaje się w szczególności:

• wynagrodzenia zasadnicze,
• wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,
• różnego rodzaju dodatki, nagrody,
• ekwiwalenty za niewykorzystany urlop oraz
• wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zobacz: Czy przychodem jest sama możliwość uczestnictwa w spotkaniu integracyjnym

Stan faktyczny

Spółka A (z ograniczoną odpowiedzialnością) złożyła wniosek o udzielenie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie przychodów. Spółka ta prowadziła działalność gospodarczą w przedmiocie tworzenia oprogramowania i doradztwa informatycznego. Spółka mając na względzie integrację pracowników, wprowadziła programy finansowane z środków obrotowych polegające na wspólnych wyjściach na imprezy kulturalne albo zorganizowaniu spotkania zespołów pracowniczych w zakładowym pokoju rekreacyjnym z poczęstunkiem.

Spółka miała jednak wątpliwości, czy w związku z udziałem pracowników w wymienionych formach integracji powstaje dla nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Według spółki udział pracownika w spotkaniach integracyjnych będzie stanowił przychód w takim zakresie, w jakim będzie możliwe określenie wartości nieodpłatnie otrzymanego świadczenia (np. wyjście do kina). Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe przypisanie konkretnemu pracownikowi wartości nieodpłatnie otrzymanego świadczenia obowiązek podatkowy nie powstanie (np. wynajęcie toru do gry w kręgle).

Stanowisko Ministra Finansów

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2010r. nie podzielił zdania spółki. Stwierdzono, że przychód ze stosunku pracy obejmuje również wartość nieodpłatnych świadczeń określany na podstawie art. 11 ust. 2 –ust. 2b u.p.d.o.f. Co więcej, zauważono, że opis stanu faktycznego wskazuje na możliwość zindywidualizowania otrzymanych przez pracowników świadczeń z tytułu uczestnictwa w imprezie integracyjnej. Istnieje więc możliwość wyliczenia wartości świadczeń przypadających na każdego pracownika.

Zobacz: Pracownik nie płaci PIT, jeżeli nie był na imprezie integracyjnej

Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

W związku z interpretacją ministra Finansów spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Zarzuciła naruszenie art. 11 i art. 12 u.p.d.o.f. oraz art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez wskazanie metody obliczenia przychodu, która nie wynika z przepisów prawa podatkowego. Skarga zawierała również zarzut naruszenia art.14e i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieodniesienie się do powoływanych przez stronę wyroków sądów administracyjnych. Minister Finansów podtrzymał jednak swoje dotychczasowe stanowisko.

Stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

WSA uchylił zaskarżoną interpretację. Uznał, że w przypadku nieodpłatnych świadczeń opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania. Przychód pracownika jest wówczas, gdy skorzysta on z postawionych do jego dyspozycji świadczeń oraz gdy można ustalić wartość tego świadczenia według metod określonych w u.p.d.o.f. Jeśli wysokość ponoszonych wydatków nie może być przypisana do konkretnego pracownika bez względu na to, czy skorzystał on z poczęstunku - brak jest podstaw do ustalenia przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych w związku z organizacją przez pracodawcę imprez integracyjnych.

Zobacz: Czy firmowe spotkania integracyjne stanowią przychód pracowników

Skarga kasacyjna

W związku z powyższym wyrokiem Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zarzucił naruszenie prawa materialnego w wyniku jego błędnej wykładni tj. art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 12 tej ustawy poprzez uznanie, że udział pracowników w określonych formach integracji, organizowanych przez pracodawcę, powstaje dla nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w jakim będzie możliwe określenie wartości nieodpłatnie otrzymanego świadczenia. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe przypisanie konkretnemu pracownikowi wartości nieodpłatnie otrzymanego świadczenia po stronie pracownika nie powstanie obowiązek podatkowy.

Minister Finansów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA we Wrocławiu. Jednak Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Według NSA w przedstawionym stanie faktycznym brak jest ustaleń, czy dana osoba (pracownik) skorzystała ze świadczenia postawionego do dyspozycji na imprezie integracyjnej i w jakim zakresie. O przychodzie pracownika można mówić, gdy korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe był ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w art. 11 ust. 2a pkt 1 - 4 tej ustawy.

Gdy wartości świadczeń nieodpłatnych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika - bez względu na to, czy skorzystał on z poczęstunku czy też nie, brak jest podstaw do ustalenia przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych w związku z organizacją przez pracodawcę imprez integracyjnych. Przychód nie może zostać hipotetycznie przypisany podatnikowi, lecz ustalony zgodnie ze wskazaniami w treści art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1 - 4 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f. 

Zobacz: Forum Kadry - Impreza integracyjna

Istotą podatków dochodowych jest opodatkowanie skonkretyzowanego przysporzenia, a nie potencjalnej możliwości jego uzyskania. Dotyczy to w szczególności świadczeń uzyskanych w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ustawodawca w stosunku do nich posłużył się w sposób jednoznaczny zwrotem "otrzymane". Zwrot "wartość otrzymanych", odnosi się zarówno do samego faktu uzyskania takiego świadczenia, jak i jego wielkości (wartości). Nie przewiduje się żadnych wyjątków od tej zasady (por. wyroki NSA z dnia 20 stycznia 2012r., sygn. akt II FSK 1356/10; z dnia24 stycznia 2013r., sygn. akt II FSK 1064/11; publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej w skrócie CBOSA).

Czysto hipotetyczne określenie, że wszyscy uprawnieni pracownicy korzystali z darmowego poczęstunku w równym zakresie jest sprzeczne z wynikającą z art. 217 Konstytucji RP zasadą określania wszystkich elementów konstrukcyjnych podatku w ustawie. Wyłączność ustawy w prawie podatkowym podkreślał niejednokrotnie w swoich wyrokach Trybunał Konstytucyjny. Zgodnie z wyrokiem z dnia 6 marca 2002 r., P 7/00 (OTK-A z 2002 r., 2, poz. 13) celem przyjętej w art. 217 Konstytucji RP zasady wyłączności ustawy w sferze prawa daninowego jest nie tylko stworzenie gwarancji praw podatnika wobec organów władzy publicznej, lecz przede wszystkim wzmocnienie pozycji demokratycznych struktur przedstawicielskich i ich odpowiedzialności politycznej. Ani sądy, ani organy podatkowe nie powinny zastępować ustawodawcy w tworzeniu przepisów prawa. W związku z tym należy kierować się przepisami prawnymi.

Ustawodawca nakazuje określenie wartości nieodpłatnego świadczenia dla celu ustalenia przychodu według ceny jego zakupu (czyli zgodnie z tą ceną), to niedopuszczalne jest ustalanie tej wartości w inny sposób. Jeżeli ceny takiej nie da się ustalić w odniesieniu do pracowników korzystających z tego rodzaju świadczeń (otrzymujących nieodpłatne świadczenie), to brak jest podstawy do uwzględnienia w podstawie opodatkowania przychodu ze stosunku pracy w odniesieniu do tych pracowników. Zupełnie niedopuszczalne jest ustalenie "teoretycznego" przychodu z tego tytułu w odniesieniu do pracowników, którzy z tego rodzaju świadczeń nie korzystali (nie uczestniczyli w zorganizowanym spotkaniu integracyjnym).

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 lutego 2013 r. (I FSK 1256/11)