Koszty i kwota wolna od podatku przy umowie zlecenia wykonywanej jednocześnie z umową o pracę u innego pracodawcy

• Koszty uzyskania przychodów
• Kwota zmniejszająca podatek
• Umowa zlecenia i umowa o pracę
• Wyłącznie umowa zlecenia
• Mała umowa zlecenia

W przypadku zatrudnienia osoby na podstawie umowy zlecenia koszty uzyskania przychodów mogą wynosić 20% przychodów lub 50% przychodów, albo tyle, ile kosztów podatnik (zleceniobiorca) faktycznie poniósł. Koszty mogą również w ogóle nie być stosowane. Szczegóły w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

Sposób i wartość ustalania kosztów uzyskania przychodów od umowy zlecenia zależy od przedmiotu umowy.

Koszty uzyskania przychodów

Zasadniczo koszty uzyskania przychodów od należności z tytułu umowy zlecenia wynoszą 20% przychodów. Jeżeli zleceniobiorca został zgłoszony do ubezpieczeń społecznych (obowiązkowych lub dobrowolnych), wówczas 20% kosztów uzyskania przychodów liczy się od przychodów pomniejszonych o pobrane składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez ubezpieczonego, czyli zleceniobiorcę, tj. części składek emerytalnej i rentowej oraz chorobowej.

Jednak w przypadku zatrudnienia na podstawie umowy zlecenia osoby, która jest jednocześnie zatrudniona na podstawie umowy o pracę w innej firmie, najczęściej składki na ubezpieczenia społeczne nie będą potrącane, ponieważ są dobrowolne i jako takie rzadko są potrącane na wniosek zleceniobiorcy (aby wystąpiła dobrowolność, wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę musi być równe lub wyższe niż wartość minimalnego wynagrodzenia za pracę). Wówczas koszty uzyskania przychodów oblicza się jako 20% od kwoty przychodów.

W taki sam sposób oblicza się 50% kosztów uzyskania przychodów. Koszty te można potrącić w tej wysokości wyłącznie wtedy, gdy w wyniku umowy zlecenia:

• nastąpiła zapłata twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego,
• poniesiono opłatę licencyjną za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, którą wykonawca otrzymał w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną,
• twórca lub artysta wykonawca skorzystał z praw autorskich lub z praw pokrewnych.

Bardzo ważne jest zatem rozstrzygnięcie, czy w danym przypadku w wyniku wykonania umowy zlecenia doszło do powstania utworu w rozumieniu przepisów o prawie autorskim.

Na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania. Utworami w tym rozumieniu mogą być utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), plastyczne, fotograficzne, lutnicze, wzornictwo przemysłowe, architektoniczne, muzyczne, słowno-muzyczne, sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne, audiowizualne (w tym filmowe). Nie stanowią natomiast przedmiotu prawa autorskiego akty normatywne, urzędowe dokumenty, znaki, symbole, opublikowane opisy patentowe lub ochronne, proste informacje prasowe. Utwór cechuje również to, że jest związany z osobą twórcy na tyle, że jest mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny albo zasadniczo zbliżony rezultat.

Należy mieć również na względzie cywilnoprawne znaczenie umowy zlecenia. Zgodnie z jej definicją, jest to umowa starannego działania, a nie umowa rezultatu, w przeciwieństwie do umowy o dzieło. Trudno zatem powiązać umowę zlecenia z konkretnym celem, jakim jest np. stworzenie utworu chronionego prawem autorskim.

Jeżeli zatem przedmiotem zlecenia są czynności, które mają doprowadzić do powstania takiego utworu, nie należy zawierać umowy zlecenia, tylko umowę o dzieło. Wówczas nie będzie wątpliwości co do rzeczywistego celu zawarcia umowy, a organy skarbowe nie będą kwestionować zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Trzecia możliwość potrącenia kosztów uzyskania przychodów od należności otrzymanych z tytułu umowy zlecenia polega na potrąceniu faktycznie poniesionych kosztów. Podatnik (zleceniobiorca) może je uwzględnić zamiast kosztów zryczałtowanych (20% albo 50%), jeżeli jest w stanie udowodnić, że były one wyższe niż te, które wynikają z zastosowania przez płatnika normy procentowej (odpowiednio 20% albo 50%). Najprostszym dowodem na to są oczywiście dokumenty potwierdzające poniesienie takich kosztów, czyli rachunki, faktury, dowody wpłaty itd. W zeznaniu rocznym podatnik (zleceniobiorca) uwzględnia te koszty zamiast kosztów procentowych.

PRZYKŁAD

Maria W. otrzymała od zleceniodawcy PIT-11 za 2009 r., w którym wykazano należności z tytułu umowy zlecenia. Wynikają z niego następujące dane:

● przychody 10 000 zł,

● koszty uzyskania przychodów 2000 zł (zastosowano 20% koszty ryczałtowe),

● dochód 8000 zł.

Maria W. posiada dokumenty potwierdzające, że w związku z wykonywaniem umów zlecenia faktycznie poniosła koszty w wysokości 3500 zł. Oznacza to, że Maria W. może uwzględnić w zeznaniu rocznym koszty w wysokości 3500 zł, a nie jak wynika z PIT-11 w wysokości 2000 zł. Dochód z tytułu umów zlecenia wyniesie zatem 6500 zł, a nie 8000 zł. Tym samym podatek należny od umów zlecenia okaże się niższy niż pobrane w ciągu roku przez płatnika zaliczki na podatek.

Sytuacja, gdy kosztów uzyskania przychodów w ogóle się nie stosuje, występuje wtedy, gdy należność z umowy zlecenia (tzw. wartość brutto zlecenia) w jednym miesiącu, niezależnie od liczby zawartych zleceń od tego samego zleceniodawcy, nie przekroczyła kwoty 200 zł (kwota musi być określona w umowie). Wówczas podstawa opodatkowania jest równa przychodowi. Na płatniku ciąży obowiązek pobrania 18% podatku zryczałtowanego. Przychodów tego rodzaju nie wykazuje się w zeznaniu rocznym, wobec czego podatnik nie ma możliwości potrącenia jakichkolwiek kosztów uzyskania przychodów od tego rodzaju należności. Podatek zryczałtowany nie podlega bowiem uwzględnieniu ani przeliczeniu w zeznaniu rocznym.

Kwota zmniejszająca podatek

Umowa zlecenia i umowa o pracę

Inaczej niż w przypadku należności wypłacanych z tytułu umowy o pracę, płatnik potrącający zaliczkę na podatek od należności z tytułu umowy zlecenia nie ma możliwości obniżenia jej o kwotę zmniejszającą podatek (w 2009 r. – 46,33 zł miesięcznie). Jeżeli zleceniobiorca jest jednocześnie zatrudniony na podstawie umowy o pracę przez inną firmę, wówczas na niej jako płatniku z tytułu umowy o pracę ciąży obowiązek zmniejszenia zaliczki na podatek o kwotę zmniejszającą podatek (ale tylko w przypadku, gdy pracownik przed wypłatą pierwszego wynagrodzenia złoży pracodawcy oświadczenie PIT-2). Podatnik (zleceniobiorca) nie ma w takiej sytuacji możliwości wyboru, od której zaliczki na podatek (od należności z tytułu umowy o pracę czy umowy zlecenia) zostanie potrącona kwota zmniejszająca podatek.

Natomiast kwota wolna od podatku (w 2009 r. – 3091 zł) zostanie uwzględniona w całości w zeznaniu rocznym, w którym również zostaną połączone dochody z tytułu zatrudnienia z dochodami uzyskanymi z tytułu umowy zlecenia z wyłączeniem umowy zlecenia o wartości nieprzekraczającej 200 zł brutto.

Wyłącznie umowa zlecenia

Nawet w przypadku, gdy zleceniobiorca nie jest jednocześnie nigdzie zatrudniony, płatnik wypłacający należności z tytułu umowy zlecenia nie ma możliwości potrącenia kwoty zmniejszającej podatek. Takiej możliwości nie przewidują przepisy określające sposób ustalania zaliczki na podatek od umowy zlecenia (art. 41 ust. 1 ustawy o pdof). Nie oznacza to, że należności otrzymane z tytułu umowy zlecenia podlegają opodatkowaniu od każdej wartości, tj. że nie odejmuje się od nich kwoty wolnej od podatku. Stanie się tak, ale dopiero w zeznaniu rocznym złożonym przez zleceniobiorcę.

Mała umowa zlecenia

Należy pamiętać, że nie obniża się o kwotę zmniejszającą podatek podatku zryczałtowanego pobieranego od umowy zlecenia opiewającej na wartość równą lub niższą od 200 zł miesięcznie. Jeżeli podatnik (zleceniobiorca) otrzymywał należności z tytułu umowy zlecenia opodatkowane podatkiem zryczałtowanym, nie ma również możliwości uwzględniania kwoty wolnej od podatku, oczywiście wyłącznie w zakresie tych należności. Pobrany podatek zryczałtowany jest podatkiem ostatecznym i nie podlega uwzględnieniu w zeznaniu rocznym. Kwota wolna od podatku podlega uwzględnieniu wyłącznie w ramach dochodów opodatkowanych według skali podatkowej.

PRZYKŁAD

Jan C. w 2009 r. co miesiąc wykonywał umowę zlecenia o wartości 170 zł brutto. Płatnik (zleceniodawca) potrącał 18% podatku zryczałtowanego. Suma otrzymanych należności wynosi 2040 zł i mieści się w kwocie wolnej od podatku za 2009 r. – 3091 zł. Mimo to Jan C. nie może złożyć zeznania rocznego uwzględniając kwotę wolną od podatku w zakresie tych należności. Pobrany podatek zryczałtowany nie podlega już przeliczeniu ani zwrotowi.

Podstawa prawna

• art. 22 ust. 9, ust. 10, art. 30 ust. 1 pkt 5a, ust. 3, art. 41 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DzU z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze. zm.).