Zatrudnienie studenta-zleceniobiorcy na podstawie umowy o pracę

Państwa zleceniobiorca, z którym w czasie trwania umowy zlecenia nawiązano stosunek pracy, podlega obowiązkowym ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym, wypadkowemu i chorobowemu od dnia zawarcia umowy o pracę. Osobę tę należy zatem zgłosić do ubezpieczeń społecznych i zdrowotnego od 13 lutego na druku ZUS ZUA, z kodem tytułu ubezpieczenia 01 10 xx. Przychód z tytułu umowy zlecenia wykonywanej równolegle z umową o pracę należy doliczyć do przychodu uzyskanego ze stosunku pracy i w całości oskładkować zgodnie z zasadami obowiązującymi w odniesieniu do pracowników. Szczegóły w uzasadnieniu.

Samoistna umowa zlecenia, co do zasady, stanowi tytuł do obowiązkowych ubezpieczeń emerytalno-rentowych, wypadkowego oraz zdrowotnego. Jednak niektórzy zleceniobiorcy, mimo zawarcia i wykonywania takiej umowy, nie podlegają z jej tytułu ubezpieczeniom. Dotyczy to uczniów gimnazjów, szkół ponadgimnazjalnych, szkół ponadpodstawowych oraz studentów – do ukończenia 26. roku życia. Osoby te nie są obejmowane ubezpieczeniami z tytułu umowy zlecenia – ani obowiązkowo, ani dobrowolnie.

Inna sytuacja będzie miała miejsce wówczas, gdy student-zleceniobiorca nawiąże stosunek pracy z firmą, dla której wykonuje zlecenie. Pod względem obowiązku ubezpieczeniowego jego sytuacja ulega wówczas zmianie. Wykonując umowę zlecenia zawartą z własnym pracodawcą (lub z podmiotem innym niż pracodawca, ale wykonywaną na rzecz pracodawcy), zleceniobiorca w świetle przepisów ubezpieczeniowych jest traktowany jak pracownik.

Pracownikiem jest bowiem nie tylko osoba pozostająca w stosunku pracy, ale także wykonująca pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli taką umowę zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy (art. 8 ust. 1, ust. 2a ustawy systemowej).

WAŻNE!

Zleceniobiorca wykonujący umowę zlecenia zawartą z własnym pracodawcą podlega ubezpieczeniom tak jak pracownik, nawet jeżeli jest studentem przed ukończeniem 26. roku życia.

A zatem w przypadku zawarcia umowy o pracę z własnym zleceniobiorcą, który jest jednocześnie studentem lub uczniem w wieku do 26 lat, zarówno z tytułu umowy zlecenia, jak i z tytułu umowy o pracę należy opłacać za niego wszystkie składki na ubezpieczenia społeczne, tj. na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe, a także obowiązkową składkę na ubezpieczenie zdrowotne.

Ze studentem, który dotąd miał zawartą tylko umowę zlecenia niepodlegającą zgłoszeniu w ZUS, 13 lutego br. nawiązali Państwo stosunek pracy. Pracownicy podlegają ubezpieczeniom od dnia nawiązania stosunku pracy (jest nim dzień rozpoczęcia pracy określony w umowie, a jeśli takiego terminu nie określono – dzień zawarcia umowy). Pracownika zgłasza do ubezpieczeń płatnik (pracodawca) na druku ZUS ZUA z kodem tytułu ubezpieczeń 01 10 xx, w ciągu 7 dni od daty objęcia obowiązkiem ubezpieczeniowym. Powinni Państwo zgłosić nowego pracownika do ubezpieczeń z datą 13 lutego 2012 r. w terminie do 20 lutego włącznie. Nie należy składać odrębnego zgłoszenia z tytułu umowy zlecenia.

Rozliczając składki za tego ubezpieczonego należy w podstawie ich wymiaru uwzględnić zarówno przychód uzyskany przez niego z tytułu umowy o pracę, jak i z tytułu umowy zlecenia. Podstawę wymiaru składek stanowi zatem suma wynagrodzeń uzyskanych z obu tytułów. Pierwszy komplet dokumentów rozliczeniowych za uczącego się pracownika-zleceniobiorcę należy złożyć za luty 2012 r. W lutym pracownik uzyskał:

• 10 lutego – przychód z tytułu umowy zlecenia wykonywanej w styczniu 2012 r. (wynagrodzenie za okres od 1 do 31 stycznia)
• 29 lutego – przychód z tytułu umowy o pracę (wynagrodzenie za okres od 13 do 29 lutego).

W raporcie imiennym ZUS RCA za luty należy wykazać tylko kwotę wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę. Wynagrodzenie wypłacone 10 lutego jest należne za wykonanie umowy zlecenia za styczeń, a zatem za miesiąc, w którym przychód z tytułu tej umowy w ogóle nie stanowił podstawy wymiaru składek (była to samoistna umowa zlecenia zawarta ze studentem do 26 roku życia).

Z kolei w marcu pracownik uzyska:

• 15 marca – wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia wykonywanej w lutym 2012 r.
• 30 marca – wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę za marzec 2012 r.

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w marcu stanowi suma przychodu uzyskanego z obu umów, z zastrzeżeniem, że do pensji z etatu należy doliczyć tylko tę część wynagrodzenia ze zlecenia, która jest należna za okres wykonywania pracy w ramach stosunku pracy oraz w ramach stosunku cywilnoprawnego. Od 1 do 12 lutego student-zleceniobiorca nie miał żadnego tytułu do ubezpieczeń (nie była nim umowa zlecenia, jako umowa samoistna zawarta ze studentem do 26. roku życia). Wynagrodzenie ze zlecenia wykonanego w lutym należy zatem podzielić na część nieoskładkowaną – za okres od 1 do 12 lutego i oskładkowaną – za okres od 13 do 29 lutego. Przepisy ustawy systemowej nie wskazują precyzyjnie sposobu ustalenia oskładkowanej i nieoskładkowanej części wynagrodzenia. Obowiązek zgodnego ze stanem faktycznym przyporządkowania przychodu do okresu, za który jest on należny, spoczywa na płatniku.

WAŻNE!

Zleceniodawca odpowiada za prawidłowe przyporządkowanie przychodu uzyskanego przez zleceniobiorcę do okresu, za który przychód ten jest należny.

Przy wynagrodzeniu innym niż ryczałtowe miesięczne (np. godzinowym) łatwiej byłoby ustalić, jaka dokładnie kwota jest należna za okresy przed i po zawarciu przez zleceniobiorcę umowy o pracę. Jeśli jednak wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia określono w stałej miesięcznej stawce kwotowej, przyjmuje się, że wynagrodzenie ze zlecenia należne za cały miesiąc dzieli się przez liczbę dni kalendarzowych tego miesiąca i mnoży przez liczbę dni, w których jednocześnie trwał stosunek pracy i tym samym zlecenie stało się obowiązkowym tytułem do ubezpieczeń. W ten sposób ustala się część przychodu ze zlecenia, która powinna zostać doliczona do przychodu ze stosunku pracy i oskładkowana na ogólnych zasadach dotyczących pracowników.

Natomiast z podatkowego punktu widzenia obie umowy stanowią odrębne źródła przychodów. Przychód z umowy o pracę to przychód ze stosunku pracy, a ze zlecenia kwalifikowany jest jako przychód z działalności wykonywanej osobiście. Oba wynagrodzenia należy więc opodatkować oddzielnie, według zasad obowiązujących dla właściwego źródła przychodu.

Firma w listopadzie 2011 r. zatrudniła na umowę zlecenia 23-letniego studenta-zleceniobiorcę. Od 13 lutego zleceniobiorca ten, oprócz nadal wykonywanej umowy zlecenia, został zatrudniony w ramach stosunku pracy. Wynagrodzenie z umowy o pracę wynosi 2000 zł brutto (podstawowe koszty uzyskania przychodów, brak oświadczenia PIT-2), miesięczne wynagrodzenie ze zlecenia to 1000 zł. Wynagrodzenie za pracę za okres od 13 do 29 lutego zostało wypłacone w lutym, ze zlecenia za styczeń – 10 lutego, ze zlecenia za luty będzie wypłacone 15 marca, natomiast wynagrodzenie za pracę w marcu będzie wypłacone 30 marca br.

Rozliczenie za luty 2012 r.

Ustalenie wynagrodzenia za przepracowaną na etacie część lutego:

• 2000 zł : 168 godz. (pełny wymiar czasu pracy w lutym) = 11, 90 zł,
• 11,90 zł x 64 godz. (czas nieprzepracowany w okresie od 1 do 12 lutego) = 761,60 zł,
• 2000 zł – 761,60 zł = 1238,40 zł.

Rozliczenie podatkowo-składkowe za luty (stosunek pracy):

• 1238,40 zł x 13,71% (składki społeczne finansowane przez pracownika) = 169,78 zł,
• 1238,40 zł – 169,78 zł = 1068,62 zł – podstawa wymiaru składki zdrowotnej,
• 1068,62 zł x 9% = 96,18 zł – składka zdrowotna należna ZUS,
• 1068,62 zł x 7,75% = 82,82 zł – składka zdrowotna do odliczenia od zaliczki na podatek,
• 1068,62 zł – 111,25 zł = 957,37 zł; po zaokrągleniu 957 zł – podstawa opodatkowania,
• 957 zł x 18% = 172,26 zł – zaliczka na podatek,
• 172,26 zł – 82,82 zł = 89,44 zł; po zaokrągleniu 89 zł – zaliczka należna urzędowi skarbowemu,
• do wypłaty z tytułu stosunku pracy: 1238,40 zł – (169,78 zł + 96,18 zł + 89 zł) = 883,44 zł.

Rozliczenie podatkowe za luty (umowa zlecenia – bez potrącania składek, gdyż w styczniu student nie podlegał ubezpieczeniom z tego tytułu):

• 1000 zł x 20% = 200 zł – koszty uzyskania przychodów,
• 1000 zł – 200 zł = 800 zł – podstawa opodatkowania,
• 800 zł x 18% = 144 zł – zaliczka na podatek do zapłaty na rzecz urzędu skarbowego,
• do wypłaty z tytułu umowy zlecenia: 1000 zł – 144 zł = 856 zł.

Rozliczenie za marzec 2012 r.

Ustalenie podstawy wymiaru składek na ZUS za marzec:

• podstawa wymiaru składek ze zlecenia (wynagrodzenie za okres od 13 do 29 lutego):
• 1000 zł : 29 dni kalendarzowych lutego x 17 dni (liczba dni podlegania ubezpieczeniom w okresie od 13 do 29 lutego) = 586,21 zł,
• podstawa wymiaru składek z etatu za marzec – 2000 zł,
• podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne za marzec (po uwzględnieniu przychodu z tytułu umowy zlecenia):
• 2000 zł + 586,21 zł = 2586,21 zł.

Rozliczenie składek w dokumentach do ZUS za marzec:

• 2586,21 zł x 9,76% = 252,41 zł – składka emerytalna (część finansowana przez ubezpieczonego),
• 2586,21 zł x 1,5% = 38,79 zł – składka rentowa (część finansowana przez ubezpieczonego),
• 2586,21 zł x 2,45% = 63,36 zł – składka chorobowa,
• 252,41 zł + 38,79 zł + 63,36 zł = 354,56 zł – składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez ubezpieczonego,
• 2586,21 zł – 354,56 zł = 2231,65 zł – podstawa wymiaru składki zdrowotnej,
• 2231,65 zł x 9% = 200,85 zł – składka zdrowotna należna ZUS.

Rozliczenie podatkowo-składkowe za marzec:

Przychód do opodatkowania z umowy o pracę:

• 2000 zł x 13,71% (składki społeczne finansowane przez pracownika) = 274,20 zł,
• 2000 zł – 274,20 zł = 1725,80 zł,
• 1725,80 zł – 111,25 zł = 1614,55 zł; po zaokrągleniu 1615 zł – podstawa opodatkowania,
• 1615 zł x 18% = 290,70 zł (zaliczka na podatek),
• 1725,80 zł x 7,75% = 133,75 zł (składka zdrowotna do odliczenia od zaliczki na podatek),
• 290,70 zł – 133,75 zł = 156,95 zł; po zaokrągleniu 157 zł – zaliczka do urzędu skarbowego,
• do wypłaty z tytułu stosunku pracy: 2000 zł – (274,20 zł + 155,32 zł* + 157 zł) = 1413,48 zł.

Przychód do opodatkowania ze zlecenia:

• 586,21 zł x 13,71% = 80,37 zł (składki społeczne finansowane przez pracownika),
• 1000 zł – 80,37 zł = 919,63 zł,
• 919,63 zł x 20% = 183,93 zł – koszty uzyskania przychodów,
• 1000 zł – 80,37 zł – 183,93 zł = 735,70 zł; po zaokrągleniu 736 zł – podstawa opodatkowania,
• 736 zł x 18% = 132,48 zł (zaliczka na podatek),
• (586,21 zł – 80,37 zł) x 7,75% = 39,20 zł (składka zdrowotna do odliczenia od zaliczki na podatek),
• 132,48 zł – 39,20 zł = 93,28 zł; po zaokrągleniu 93 zł – zaliczka do urzędu skarbowego,
• do wypłaty: 1000 zł – (80,37 zł + 45,53 zł** + 93 zł) = 781,10 zł.

* składka zdrowotna według stopy 9%, zgodnie z wyliczeniem 1725,80 zł x 9%.

** składka zdrowotna według stopy 9%, zgodnie z wyliczeniem: (586,21 zł – 80,37 zł) x 9%.

Podstawa prawna:

• art. 10 ust. 1 pkt 1, pkt 2, art. 32, art. 41 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.),
• art. 6 ust. 4, art. 8 ust. 2a, art. 18 ust. 1a, art. 36 ust. 4 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.),
• art. 81 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.).