Zarówno udostępnienie lokalu firmowego pracownikowi do celów jego noclegu w czasie prywatnej podróży, jak i zapewnienie mu bezpłatnego przejazdu w tym celu stanowią nieodpłatne świadczenia dla pracownika. Wartość pieniężną tych świadczeń powinni Państwo zaliczyć do przychodu pracownika i odprowadzić od niej podatek oraz składki.
UZASADNIENIE
Przychodami ze stosunku pracy jest m.in. wartość pieniężna otrzymanych przez pracownika nieodpłatnie świadczeń od pracodawcy (art. 12 ust. 1 updof). Udostępnienie pracownikowi lokalu do celów jego noclegu podczas prywatnej podróży, jak i zapewnienie mu bezpłatnego przejazdu w tym celu stanowi nieodpłatne świadczenie dla pracownika. Pracownik musiałby bowiem ponieść stosowne wydatki, jeżeli sam miałby opłacać nocleg i koszty takiego przejazdu.
Wartość tych świadczeń należy zaliczyć do przychodu pracownika, ponieważ nie jest to jego podróż służbowa i tym samym świadczenia te nie są zwolnione podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof. Należy ją również oskładkować, z tym że sposób określenia wartości świadczenia z tytułu udostępnienia lokalu do celów ustalenia podstawy wymiaru składek będzie inny niż do celów podatkowych.
Wycena wartości świadczeń do celów podatkowych
Wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ze stosunku pracy należy ustalać w następujący sposób:
1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej pracodawcy – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione przez pracodawcę – według cen zakupu,
3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 11 ust. 2a w związku z art. 12 ust. 3 updof).
Udostępnienie lokalu a wartość pieniężna do opodatkowania
W przypadku gdy przedmiotem nieodpłatnego świadczenia jest udostępnienie lokalu lub budynku do noclegu, wartość pieniężną tego świadczenia należy określić według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku (art. 11 ust. 2a pkt 2 updof). Do celów ustalenia przychodu podatkowego należy zatem określić, ile wynosiłby taki czynsz, z uwzględnieniem standardu tego lokalu w danym mieście, jak również liczby dni pobytu pracownika. Spółka nie świadczy usług hotelowych, a lokal nie znajduje się w hotelu. Dlatego nie należy przyjmować stosunkowo wysokich cen dotyczących lokali w hotelach, lecz kierować się cenami wynajmu w celach turystycznych kwater prywatnych o podobnym standardzie.
WAŻNE!
Ustalając wartość pieniężną udostępnianego pracownikowi lokalu, należy określić ją według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu.
Zapewnienie nieodpłatnego przejazdu
W przypadku gdy pracownik odbywa podróż w celach prywatnych samochodem firmowym, otrzymuje z tego tytułu nieodpłatnie świadczenie. Nie ma znaczenia, że podróż odbywa z przedstawicielem handlowym i spółka i tak ponosiłaby koszty tej podróży jako związanej z działalnością firmy. Zakładając, że spółka nie świadczy usług przewozu osób, wartość tego świadczenia należy ustalić według cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 11 ust. 2a pkt 4 updof).
WAŻNE!
Ustalając wartość pieniężną bezpłatnego przejazdu do celów prywatnych pracownika, należy określić ją według cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu podobnych usług.
Należy zatem ustalić cenę rynkową takiego przejazdu, biorąc pod uwagę markę samochodu, rok produkcji, stan techniczny, przebieg, wyposażenie i porównać z cenami usług świadczonych przez działające na tym samym terenie (tj. terenie miejsca wyjazdu) firmy zajmujące się przewozem osób. Podobne stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 20 sierpnia 2009 r., sygn. IPPB2/415-361/09-4/MK. Interpretacja ta wprawdzie odnosiła się do udostępniania samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika, ale nie ma podstaw, aby stosować inne zasady w przypadku wykorzystania samochodu firmowego także do zapewnienia pracownikowi bezpłatnego przejazdu dla jego celów prywatnych. Według tej Izby, ustalając „przychód z udostępniania samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika należy wziąć pod uwagę m.in. markę samochodu, rok produkcji, stan techniczny, przebieg, wyposażenie i porównać z cenami usług świadczonych przez działające na tym samym terenie co Spółka, firmy zajmujące się wynajmem takich samochodów, które po analizie powyższych kryteriów odpowiadają samochodowi wykorzystywanemu przez pracownika. Realizacja dyspozycji zawartej w przytoczonym powyżej art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza, że w omawianej sytuacji – w celu ustalenia wartości świadczenia – Spółka jako pracodawca, która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie świadczy usług najmu samochodów powinna uwzględnić ceny rynkowe stosowane przez firmy zajmujące się wynajmem samochodów tej samej marki. Tak ustalona na podstawie ww. przepisów wartość świadczenia stanowi dla pracownika, który wykorzystuje samochód służbowy dla celów prywatnych przychód ze stosunku pracy w myśl wyżej cytowanego art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.”
Należy raczej brać pod uwagę najniższe ceny stosowane przez firmy zajmujące się przewozem osób i uwzględnić również to, że pracodawca nie zapewnia tu pracownikowi takich usług w normalnym standardzie świadczonym przez te firmy. Między innymi cała podróż odbywana jest w związku z realizacją zadania służbowego przez przedstawiciela handlowego. Pracownik musi zatem dostosować się do tego, w tym również do godziny wyjazdu.
Prawidłowość ustalenia wartości świadczenia
W celu prawidłowego ustalenia wartości świadczenia jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Dowodem może być zatem wszystko, co nie jest niezgodne z prawem. Prawidłowość ustalenia wartości pieniężnej świadczenia mogą potwierdzać oferty osób wynajmujących kwatery czy oferty firm zajmujących się przewozem osób, w tym wydrukowane z Internetu, notatki z rozmów telefonicznych dokonane przez pracowników firmy w celu ustalenia ceny tych usług, ogłoszenia prasowe itp.
Składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne
Wartość opisanych świadczeń należy zaliczyć również do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w myśl przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy (art. 18 ust. 1 i art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). Przepisy rozporządzenia MPiPS w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie przewidują wyłączenia z podstawy składek świadczenia w postaci zapewniania noclegu czy przejazdu do celów prywatnych pracowników (niezwiązanych z podróżą służbową).
Jednak wartość świadczenia polegającego na udostępnieniu lokalu należy ustalić inaczej niż do celów podatkowych.
Jeżeli przedmiotem świadczenia jest udostępnienie lokalu mieszkalnego, wartość tego świadczenia należy ustalać:
a) dla lokali spółdzielczych typu lokatorskiego i własnościowego – w wysokości czynszu obowiązującego dla tego lokalu w danej spółdzielni mieszkaniowej,
b) dla lokali komunalnych – w wysokości czynszu wyznaczonego dla tego lokalu przez gminę,
c) dla lokali własnościowych (z wyłączeniem wymienionych w punkcie „a” oraz domów stanowiących własność prywatną) – w wysokości czynszu określonego według zasad i stawek dla mieszkań komunalnych na danym terenie, a w miastach – w danej dzielnicy,
d) dla lokali w hotelach – w wysokości kosztu udokumentowanego rachunkami wystawionymi przez hotel (§ 3 pkt 3 rozporządzenia w sprawie szczegółowych...).
Zakładając, że lokal stanowi własność spółki, wartość tego świadczenia należy ustalić w wysokości czynszu określonego według zasad i stawek dla mieszkań komunalnych na danym terenie, a w miastach – w danej dzielnicy (§ 3 pkt 3 lit. c rozporządzenia w sprawie szczegółowych...).
Przepisy ww. rozporządzenia nie wskazują natomiast, jak ustalić wartość świadczenia polegającego na zapewnieniu bezpłatnego przejazdu, jeżeli usługi przewozu osób nie wchodzą w zakres działalności gospodarczej pracodawcy ani nie dokonuje on ich zakupu. Ponieważ podstawę wymiaru składek stanowi jednak przychód w myśl przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, to należałoby w tym przypadku przyjąć przychód z tego tytułu ustalony w powyżej przedstawiony sposób do celów podatku dochodowego.
PRZYKŁAD
W sierpniu pracownik odbył podróż prywatną z Warszawy do Gdańska. Firma zapewniła mu lokal w swoim oddziale w Gdańsku na 10 dni (noclegów) oraz bezpłatny przyjazd samochodem służbowym z innym pracownikiem (przedstawicielem handlowym) z Warszawy do Gdańska. Z powrotem pracownik wróci na własny koszt. Przedstawiciel handlowy odbywa tę podróż w celach służbowych.
Firma ustaliła, że cena najmu lokalu o podobnym standardzie w kwaterach prywatnych w Gdańsku wynosiłaby 30 zł za nocleg. Powinna zatem do celów podatkowych zaliczyć do przychodów ze stosunku pracy pracownika kwotę 300 zł (30 zł × 10).
Do celów określenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne firma powinna ustalić wartość tego świadczenia w wysokości czynszu określonego według zasad i stawek dla mieszkań komunalnych w dzielnicy Gdańska, w której znajduje się jej lokal. Przyjmując, że czynsz taki wynosi miesięcznie 310 zł, za 1 dzień sierpnia przypada 10 zł (310 zł : 31 dni), to do podstawy wymiaru składek należy zaliczyć pracownikowi kwotę 100 zł (10 zł × 10 dni).
Pracodawca ustalił również, że przejazd o podobnym standardzie z Warszawy do Gdańska samochodem firmy zajmującej się przewozem osób kosztowałby 200 zł. Ponieważ przejazd odbywał się w związku z celami służbowymi przedstawiciela handlowego, to należałoby go potraktować jak kurs firmy przewozowej mającej opłacone inne zlecenie na powrót z Gdańska do Warszawy. Nie należy zatem traktować tego kursu jako „pustego” – opłacanego przez pasażera, bowiem przedstawiciel i tak odbyłby tę podróż (dla niego służbową) wraz z ewentualnym powrotem do Warszawy. W związku z tym zarówno do podstawy opodatkowania, jak i podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia należy zaliczyć pracownikowi z tego tytułu kwotę 200 zł.
W związku z tymi świadczeniami w sierpniu, do celów podatkowych należy zaliczyć do przychodów podatkowych pracownika kwotę 500 zł (300 zł + 200 zł). Natomiast do celów obliczenia składek na ubezpieczenia społeczne do podstawy ich wymiaru należy przyjąć kwotę 300 zł (100 zł + 200 zł).
Podstawa prawna
- art. 11 ust. 2a, art. 12 ust. 1, ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.),
- art. 18 ust. 1 i art. 4 pkt 9 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.),
- art. 180 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.),
- § 1, § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. Nr 161, poz. 1106 ze zm.).