Prowadzimy działalność szkoleniową. Na rzecz naszej firmy, poza pracownikami, pracę będą wykonywać zleceniobiorcy. W umowie zlecenia chcemy określić tym osobom wynagrodzenie w formie rzeczowej, tj. kurs, do wyboru przez zleceniobiorcę, po zakończeniu wykonywania umowy. Jak powinniśmy rozliczyć to świadczenie podatkowo, jeśli chodzi o zleceniobiorcę i jak ująć w koszty firmy? Uważamy, że wykonujemy nieodpłatną usługę dla zleceniobiorcy w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT i czynność ta podlega opodatkowaniu VAT. Wystawiamy faktury wewnętrzne, a podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia usług szkoleniowych poniesiony przez firmę, czyli 50% ceny szkolenia, jaką płacą inne zewnętrzne podmioty (za to samo szkolenie/kurs).
Wynagrodzenie za wykonanie umowy zlecenia może zostać określone w naturze. W opisanym przypadku jest nim udział w wybranym przez zleceniobiorcę kursie. Tym samym strony umowy zlecenia spełniają wobec siebie świadczenia wzajemne. Zleceniobiorca wykonuje czynności określone w umowie zlecenia, a zleceniodawca w zamian zobowiązuje się do „zapłaty” w formie udostępnienia kursu. Wartość tego kursu stanowi dla zleceniobiorcy wynagrodzenie, a tym samym przychód z tytułu umowy zlecenia.
W związku z tym, że świadczenie otrzymane przez zleceniobiorcę jest świadczeniem nieodpłatnym, należy je odpowiednio wycenić. Jeżeli przedmiotem takiego świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej zleceniodawcy, to przychód należy ustalić według cen stosowanych wobec innych odbiorców. Przychodem dla zleceniobiorcy będzie zatem cena za udział w kursie, jaka obowiązuje innych kursantów.
(!)
Jeżeli przedmiotem nieodpłatnego świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej zleceniodawcy, to przychód należy ustalić według cen stosowanych wobec innych odbiorców.
Należy przy tym ustalić moment powstania takiego przychodu. Przychód, co do zasady, powstaje w chwili otrzymania świadczenia przez zleceniobiorcę lub postawienia mu go do dyspozycji. W opisanym przypadku przychód powstanie w momencie, gdy zleceniobiorca podejmie decyzję o wyborze kursu przez wzięcie w nim udziału. Wyłącznie dokonanie wyboru kursu to zbyt mało, żeby uznać, że „świadczenie zostało postawione do dyspozycji”. Dopiero przystąpienie do udziału w kursie można uznać za skorzystanie z zaoferowanego świadczenia, a tym samym „otrzymanie” go przez zleceniobiorcę.
Wyżej opisany moment powstania przychodu jest jednocześnie momentem powstania kosztu uzyskania przychodów dla zleceniodawcy z tytułu wynagrodzenia dla zleceniobiorcy. Warunkiem zaliczenia takiego wynagrodzenia do kosztów podatkowych jest, aby wynagrodzenie zostało wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji. Wartość ustalonego wyżej przychodu będzie jednocześnie kosztem uzyskania przychodów.
Analizując ten przypadek w zakresie podatku VAT należy przede wszystkim zastanowić się, czy rzeczywiście mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Skoro zleceniobiorca zobowiązał się do wykonania umowy zlecenia, a zleceniodawca do zapłaty wynagrodzenia w formie świadczenia w naturze, to obie strony w rzeczywistości dokonują świadczeń wzajemnych. Następuje więc wymiana świadczeń (usług), zwana w praktyce barterem. Umowa zlecenia nie jest w tym przypadku nieodpłatna. Takiego charakteru nie będzie miało również wykonanie usługi bez pobierania za nie zapłaty. Zleceniobiorca „płaci” bowiem zleceniodawcy wykonaniem umowy.
Prowadzi to do stwierdzenia, że w opisanym przypadku mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, tyle że wartość wzajemnych świadczeń została określona w naturze. W konsekwencji należy tę usługę wykazać w „normalnej” fakturze VAT, a nie w fakturze wewnętrznej. W sytuacji, gdy usługa jest świadczona na rzecz osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej, co do zasady, faktura jest wystawiana na żądanie tej osoby.
Podstawą opodatkowania w takim przypadku jest wartość rynkowa usługi. Zgodnie z definicją tej wartości, wynikającą z przepisów o VAT, jest to wartość, jaką w celu uzyskania usługi (tu: w postaci kursu) usługobiorca (tu: zleceniobiorca) musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu usługodawcy. W praktyce jest to zatem cena za kurs, jaką oferuje się innym nabywcom. Dopiero, gdy nie można ustalić porównywalnej wartości dla tej usługi, stosuje się wartość nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tej usługi. Ustalona w powyższy sposób cena rynkowa usługi jest wartością brutto.
Gdyby obie strony były podatnikami VAT, umówienie się na wzajemne świadczenia (barter), zobowiązywałoby obie strony do wystawienia „normalnych” faktur VAT. Tymczasem w opisanej sytuacji mamy do czynienia z podatnikiem VAT z jednej strony (zleceniodawca), a z drugiej z podmiotem, który najprawdopodobniej podatnikiem VAT nie jest (zleceniobiorca).
Podstawa prawna:
- art. 11 ust. 1, ust. 2a pkt 1, art. 13 pkt 18, art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)
- art. 2 pkt 27b, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).