Rozliczenie umowy cywilnoprawnej zawartej z pracownikiem

Pracodawca może ze swoim pracownikiem podpisać dodatkowo umowę cywilnoprawną (umowę o dzieło czy umowę zlecenia) na wykonywanie innego rodzaju czynności niż obowiązki służbowe, wynikające z zakresu umowy o pracę. Choć nie wynika to bezpośrednio z przepisów prawa pracy, to wskazuje na to orzecznictwo. Przykładowo, w wyroku Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z 21 października 1994 r. (sygn. akt III AUr 865/94) stwierdzono, że świadczenie tej samej rodzajowo pracy, co określona w umowie o pracę, poza normalnym czasem pracy pracowników na podstawie umów zlecenia jest kontynuowaniem stosunku pracy w godzinach nadliczbowych, nawet gdyby pracownicy – według niezweryfikowanych twierdzeń pracodawcy – nie byli zainteresowani pracą w godzinach nadliczbowych.

Rozliczenia podatkowe

W przypadku nawiązania z pracownikiem umowy cywilnoprawnej – pod względem podatkowym, mamy do czynienia z dwoma odrębnymi źródłami przychodów:

• stosunkiem pracy oraz
• działalnością wykonywaną osobiście.

W praktyce oznacza to, że pracownik uzyskuje przychody z tych dwóch źródeł jednocześnie.

Przychodami z działalności wykonywanej osobiście są m.in. te, otrzymywane za wykonanie usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

2) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie na potrzeby związane z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów z umów o zarządzanie, kontraktów menedżerskich i innych umów o podobnym charakterze (art. 13 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: updof).

Mimo że wynagrodzenie uzgodnione w ramach dodatkowej umowy zlecenia (o dzieło) jest zaliczane do oddzielnego źródła przychodów niż stosunek pracy, pracodawca jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy zarówno od dochodu z umowy o pracę jak i z umowy cywilnoprawnej.

Sposoby ustalania zaliczek na podatek dochodowy od umowy zlecenia i od dochodów z umowy o pracę różnią się od siebie, dlatego muszą być rozliczane odrębnie. Płatnik, będący jednocześnie pracodawcą i zleceniodawcą, dokonujący wypłat należności z tytułu umów zlecenia (lub o dzieło), jest obowiązany pobierać zaliczki na podatek dochodowy w wysokości najniższej stawki w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 updof (w 2012 r. – wynosi ona 18%).

Wyliczając podatek dochodowy, płatnik pomniejsza kwotę przysługującego wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia o:

• przychody zwolnione z opodatkowania (np. diety z tytułu podróży odbywanych w związku z wykonywaniem zlecenia – w wysokości nieprzekraczającej kwot diet dla pracowników sfery budżetowej), następnie
• potrącone w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i na ubezpieczenie chorobowe oraz
• koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 updof, właściwej przy tego rodzaju przychodach (20 lub 50% z praw autorskich).

---

Tak ustaloną zaliczkę na podatek dochodowy pomniejsza się o obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne, maksymalnie o 7,75% podstawy jego wymiaru (art. 41 updof).

Zaliczka w wysokości 18% z tytułu umowy zlecenia czy o dzieło obowiązuje bez względu na wysokość dochodów ze stosunku pracy. Oznacza to, że nawet gdy od początku roku dochód z zatrudnienia na podstawie umowy o pracę przekroczył górną granicę progu podatkowego i pracodawca odprowadza zaliczkę według stawki 32%, to od należności wypłaconej w tym czasie z realizacji umowy cywilnoprawnej powinien pobierać zaliczkę w wysokości 18%. Wynika to z tego, że dochody z obydwu źródeł nie podlegają kumulacji na potrzeby ustalenia wysokości zaliczki z tytułu podatku dochodowego.

Jeśli podatnik sporo zarabia z tytułu umowy o pracę, zlecenia lub stworzenia dzieła, może się okazać, że po zakończeniu roku, rozliczając się samodzielnie w zeznaniu, będzie musiał dopłacić podatek, ze względu na przekroczenie progu podatkowego. Aby tego uniknąć, podatnik może w trakcie roku podatkowego złożyć płatnikowi pisemny wniosek, aby ten, po przekroczeniu pierwszego progu, pobierał wyższą zaliczkę na podatek dochodowy, obliczoną według kolejnej stawki z tabeli skali, czyli 32% (art. 41a updof). O stosowanie wyższej stawki podatkowej można wnioskować bez względu na wysokość zarobków z umowy zlecenia – może o to wystąpić zarówno pracownik jak i zleceniobiorca – przepisy updof nie stawiają w tym zakresie żadnych dodatkowych warunków. Jest to o tyle dla podatnika korzystniejsze, że urząd skarbowy otrzymuje większe należności już w chwili uzyskania odpowiednio wysokiego dochodu.

Po zakończeniu roku podatkowego, w informacji PIT-11 płatnik wykazuje przychody z obu źródeł, tj. stosunku pracy i działalności wykonywanej osobiście. Każdy przychód należy przyporządkować do odpowiedniego źródła. Płatnik zatrudniający pracownika – zleceniobiorcę wykazuje pobrane zaliczki na podatek dochodowy z obu rodzajów umów w rocznej deklaracji PIT-4R, a w ciągu roku wpłaca je do urzędu skarbowego w tym samym obowiązującym terminie – do 20 dnia miesiąca, następującego po miesiącu pobrania zaliczek.

Rozliczenia z ZUS

Dla celów ubezpieczeniowych nie ma znaczenia fakt, że umowa zlecenia czy o dzieło zawarta z pracownikiem jest podatkowo obliczana według źródła. Przy rozliczaniu składek ZUS nie ma rozgraniczenia na umowę o pracę i umowę cywilnoprawną. Za pracownika, w rozumieniu art. 8 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, uważa się osobę pozostającą w stosunku pracy, ale także osobę wykonującą pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z ustawą z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (dalej: k.c.) stosuje się przepisy dotyczące zlecenia albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy. Oznacza to, że umowy cywilnoprawnej zawartej z pracownikiem nie zgłasza się w ZUS, ponieważ ze względów oskładkowania osoba, która zawarła taką umowę z własnym pracodawcą – traktowana jest w ramach tej umowy jak pracownik.

W przypadku tych ubezpieczonych, w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (a także na pozostałe ubezpieczenia), uwzględnia się również przychód z tytułu danego rodzaju umowy cywilnoprawnej, w tym o dzieło. W dokumentach rozliczeniowych do ZUS należy więc wykazywać jako podstawę wymiaru składek społecznych i zdrowotnej sumę przychodu z obu umów i naliczone od nich kwoty składek na poszczególne rodzaje ryzyk. Nie zmienia się również kod tytułu do ubezpieczeń, pozostaje nim kod pracowniczy 0110xx.

Rozliczenie składki zdrowotnej

Jeżeli składka na ubezpieczenie zdrowotne z umowy o pracę ustalona przez płatnika jest wyższa od zaliczki na podatek dochodowy z tego tytułu, to składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej zaliczki (art. 83 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych). Uzyskiwanie przez pracownika dodatkowych przychodów z tytułu umowy zlecenia (o dzieło) nie wpływa na sposób rozliczenia tej składki z umowy o pracę. Nadal składkę na ubezpieczenie zdrowotne, należną do ZUS, obniża się do poziomu zaliczki na podatek dochodowy, gdy składka ta jest wyższa od zaliczki na podatek dochodowy. Umowa zlecenia dodatkowo zawarta z pracownikiem nie zmienia tego postępowania, mimo że oba dochody są oskładkowane i wykazywane w jednym raporcie rozliczeniowym. W raporcie miesięcznym należy wpisać sumę kwoty składki na ubezpieczenie zdrowotne naliczonej od umowy zlecenia oraz kwoty tej składki z umowy o pracę obniżonej do wysokości zaliczki. Nie należy sumować obu przychodów i naliczać całej składki zdrowotnej, skoro z umowy o pracę składka jest obniżana do wysokości zaliczki podatkowej. Zasadę obniżenia składki zdrowotnej do poziomu zaliczki podatkowej stosuje się również w przypadku, gdy zaliczka na podatek od dochodu z umowy zlecenia przewyższa kwotę składki zdrowotnej obliczonej w wysokości 9%.

Jeżeli pracownik wykonuje na rzecz swojego pracodawcy umowę zlecenia, w składanych za niego miesięcznych raportach rozliczeniowych należy wykazywać jako podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne sumę przychodu z umowy o pracę i umowy zlecenia (pomniejszoną o składki społeczne). Kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne należy jednak podać w wysokości sumy składki wynikającej z listy płac oraz z rachunku z umowy zlecenia.

Nie sumuje się przychodów z umowy o pracę i umowy zlecenia w celu naliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne ze względu na odrębne źródła przychodów dla celów podatkowych.

Składka na ubezpieczenie zdrowotne naliczona od przychodu z umowy o pracę może być sfinansowana tylko z zaliczki podatkowej ustalonej od przychodu z tej umowy, a składka od przychodu z umowy zlecenia – jedynie z zaliczki na podatek ustalonej od przychodów ze zlecenia.

Rozliczenie miesięczne dochodów z umowy o pracę i umowy cywilnoprawnej

Wynagrodzenie z umowy o pracę rozlicza się sporządzając listę płac, natomiast do wypłaty z tytułu umowy zlecenia czy umowy o dzieło potrzebny jest rachunek, który wystawia zleceniobiorca jako wykonawca. Na jego podstawie następuje rozliczenie wynagrodzenia z tego rodzaju umowy.

Rachunek powinien być wystawiony w zgodzie z warunkami umowy zlecenia. Stałe elementy rachunku to:

• oznaczenie stron umowy – zleceniobiorcy i zleceniodawcy (imiona, nazwiska, adresy, identyfikacja firmy zleceniodawcy),
• data wystawienia rachunku,
• wskazanie przedmiotu umowy (rodzaj usługi) oraz ustalonej odpłatności za wykonanie zlecenia (ogólnej sumy za ogół czynności lub wartości wynikającej z zastosowania stawki jednostkowej za pojedynczą usługę i ilości wykonanych usług w okresie rozliczeniowym),
• rozliczenie przychodu z tytułu składek na ZUS (wysokość składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne) oraz zaliczki na podatek dochodowy (wysokość kosztów uzyskania przychodów, stopa procentowa podatku, wysokość podatku do zapłaty),
• kwota do wypłaty,
• sposób płatności – przelewem (wskazanie numeru rachunku zleceniobiorcy) lub gotówką (data i podpis odbierającego wynagrodzenie),
• podpis wystawcy rachunku i osoby zatwierdzającej wypłatę.

---

PRZYKŁAD

Z pracownikiem zatrudnionym na pół etatu z wynagrodzeniem 750 zł pracodawca zawarł dodatkowo umowę zlecenia na inny rodzaj pracy. Wynagrodzenie ze zlecenia wynosi 1000 zł. Z tytułu umowy o pracę pracownikowi potrącane są podstawowe koszty uzyskania przychodów oraz ma on prawo do kwoty zmniejszającej podatek (złożył oświadczenie PIT-2). Wynagrodzenie za pracę na etacie pracownik otrzymuje, zgodnie z terminem płatności, 5 dnia każdego miesiąca, a wynagrodzenie ze zlecenia – ostatniego dnia miesiąca. Dnia 5 czerwca pracownik otrzymał pensję ze stosunku pracy (za maj), a 29 czerwca wynagrodzenie za zlecenie. Rozliczenie za czerwiec wygląda następująco:

Lista płac na wynagrodzenie z umowy o pracę

1) wysokość składek na ubezpieczenia społeczne:

• 750 zł × 9,76% = 73,20 zł – składka emerytalna,
• 750 zł × 1,5% = 11,25 zł – składka rentowa,
• 750 zł × 2,45% = 18,38 zł – składka chorobowa,

łącznie składki na ubezpieczenia społeczne potrącane z dochodu pracownika: 102,83 zł;

2) podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 750 zł – 102,83 zł = 647,17 zł;

3) wysokość składek na ubezpieczenie zdrowotne:

• 647,17 zł × 9% = 58,25 zł – składka zdrowotna według stopy 9%,
• 647,17 zł × 7,75% = 50,16 zł – składka zdrowotna do odliczenia od zaliczki na podatek;

---

4) zaliczka na podatek:

• 647,17 zł – 111,25 zł = 535,92 zł, po zaokrągleniu 536 zł – podstawa opodatkowania,
• (536 zł × 18%) – 46,33 zł = 50,15 zł.

Zaliczka na podatek należna do urzędu skarbowego po odliczeniu składki zdrowotnej wynosi 0 zł, natomiast składka zdrowotna do zapłaty do ZUS to kwota 50,15 zł, a nie 58,25 zł.

Do wypłaty z tytułu umowy o pracę: 750 zł – (102,83 zł + 50,15 zł) = 597,02 zł.

Rachunek do umowy zlecenia

1) wysokość składek na ubezpieczenia społeczne:

• 1000 zł × 9,76% = 97,60 zł – składka emerytalna,
• 1000 zł × 1,5% = 15 zł – składka rentowa,
• 1000 zł × 2,45% = 24,50 zł – składka chorobowa,

łącznie składki na ubezpieczenia społeczne potrącane z dochodu zleceniobiorcy: 137,10 zł;

2) podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 1000 zł – 137,10 zł = 862,90 zł;

3) wysokość składek na ubezpieczenie zdrowotne:

• 862,90 zł × 9% = 77,66 zł – składka zdrowotna według stopy 9%,
• 862,90 zł × 7,75% = 66,87 zł – składka zdrowotna do odliczenia od zaliczki na podatek;

4) koszty uzyskania przychodów: 862,90 zł × 20% = 172,58 zł;

5) zaliczka na podatek:

• 1000 zł – 137,10 zł – 172,58 zł = 690,32 zł, po zaokrągleniu 690 zł – podstawa opodatkowania,
• 690 zł x 18% = 124,20 zł – zaliczka na podatek,
• 124,20 zł – 66,87 zł = 57,33 zł po zaokrągleniu 57 zł – zaliczka podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego.

Do wypłaty z tytułu umowy zlecenia: 1000 zł – (137,10 zł + 77,66 zł + 57 zł) = 728,24 zł.

W raporcie rozliczeniowym do ZUS za czerwiec – ZUS RCA płatnik wykaże za pracownika:

• podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne łącznie: 1750 zł (750 zł + 1000 zł),
• łączną kwotę składek na ubezpieczenia społeczne: 239,93 zł (102,83 zł + 137,10 zł),
• podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne: 1510,07 zł (647,17 zł + 862,90 zł),
• łączną kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne: 127,81 zł (50,15 zł + 77,66 zł).

Niepełny miesiąc trwania umowy o pracę i umowy cywilnoprawnej

Może zdarzyć się sytuacja, w której stosunek pracy i umowa cywilnoprawna nie będą trwały jednocześnie przez cały miesiąc. Jeżeli umowa o pracę rozwiąże się w trakcie danego miesiąca, a umowa cywilnoprawna będzie kontynuowana, w takim przypadku do obowiązków płatnika będzie należało przede wszystkim wyrejestrowanie w ZUS osoby z dotychczasowych ubezpieczeń jako pracownika i dokonanie ponownego zgłoszenia jako zleceniobiorcy.

Dla zleceniobiorcy, w przypadku gdy nie jest nigdzie zatrudniony lub gdy jest zatrudniony u innego pracodawcy, ale jego wynagrodzenie ze stosunku pracy jest niższe od minimalnego, obowiązkowe nadal będą ubezpieczenia emerytalno-rentowe, wypadkowe i zdrowotne, jednak składka chorobowa przyjmie charakter dobrowolny. Zleceniobiorca sam zdecyduje, czy przystąpi do tego ubezpieczenia. Zmiana schematu ubezpieczeń spowodowana utratą statusu pracownika w trakcie miesiąca wpłynie na sposób rozliczenia składek z obu umów za ten miesiąc.

PRZYKŁAD

Umowa o pracę zawarta z pracownikiem na pełny etat, na czas określony do 15 czerwca 2012 r., uległa rozwiązaniu z upływem terminu, na który została podpisana. W maju 2012 r. strony nawiązały dodatkowo współpracę na umowę zlecenia na czas do 30 czerwca 2012 r. Od 1 do 15 czerwca osoba podlegała ubezpieczeniom jak pracownik, a od 16 czerwca już jako zleceniobiorca (wykonawca nie przystąpił do ubezpieczenia chorobowego). Do zadań pracodawcy jako płatnika składek należy:

1) wyrejestrowanie pracownika z ubezpieczeń społecznych i zdrowotnego z kodem tytułu 011000, na druku ZUS ZWUA, z datą 16 czerwca 2012 r.,

2) ponowne zarejestrowanie osoby na druku ZUS ZUA z kodem tytułu 041100 do ubezpieczeń emerytalnego, rentowych, wypadkowego, zdrowotnego z datą 16 czerwca 2012 r.

Wynagrodzenie z umowy o pracę wynosiło 3000 zł miesięcznie, a z umowy zlecenia wynosiło 4000 zł za okresy miesięczne. Wynagrodzenie za czerwiec z umowy o pracę ustalone było za przepracowaną część miesiąca, a składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne od przychodu ze zlecenia – z kodem pracownika – zostały naliczone proporcjonalnie do okresu trwania jednocześnie umowy o pracę i zlecenia, tj. za okres od 1 do 15 czerwca 2012 r. Z oddzielnym kodem tytułu ubezpieczenia została rozliczona część wynagrodzenia ze zlecenia przypadająca na okres od 16 do 30 czerwca 2012 r.

KROK 1. Ustalenie wynagrodzenia za czerwiec:

• 3000 zł : 160 godzin (liczba godzin pracy w czerwcu 2012 r.) = 18,75 zł,
• 18,75 zł × 80 godzin (wymiar godzin nieprzepracowanych w czerwcu z powodu zakończenia umowy o pracę z dniem 15 czerwca) = 1500 zł,
• 3000 zł – 1500 zł = 1500 zł.

KROK 2. Ustalenie wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia podlegającego pełnemu oskładkowaniu za okres od 1 do 15 czerwca:

• 4000 zł : 30 dni czerwca × 15 dni podlegania ubezpieczeniom pracowniczym = 2000 zł.

KROK 3. Ustalenie wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia podlegającego oskładkowaniu (bez składki chorobowej) za okres od 16 do 30 czerwca:

• 4000 zł : 30 dni × 15 dni = 2000 zł.

Od 1 lipca 2012 r. zleceniobiorcę należało wyrejestrować ze wszystkich ubezpieczeń na druku ZUS ZWUA, gdyż od tego dnia nie ma już tytułu do ubezpieczeń.

Lista płac na wynagrodzenie z umowy o pracę

1) wysokość składek na ubezpieczenia społeczne:

• 1500 zł × 9,76% = 146,40 zł – składka emerytalna,
• 1500 zł × 1,5% = 22,50 zł – składka rentowa,
• 1500 zł × 2,45% = 36,75 zł – składka chorobowa,

łącznie składki na ubezpieczenia społeczne potrącane z dochodu pracownika wynoszą 205,65 zł;

2) podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 1500 zł – 205,65 zł = 1294,35 zł;

3) wysokość składek na ubezpieczenie zdrowotne:

• 1294,35 zł × 9% = 116,49 zł – składka zdrowotna według stopy 9%,
• 1294,35 zł × 7,75% = 100,31 zł – składka zdrowotna do odliczenia od zaliczki na podatek;

4) zaliczka na podatek dochodowy:

• 1294,35 – 111,25 zł = 1183,10 zł, po zaokrągleniu 1183 zł – podstawa opodatkowania,
• (1183 zł × 18%) – 46,33 zł = 166,61 zł – zaliczka na podatek,
• 166,61 zł – 100,31 zł = 66,30 zł, po zaokrągleniu 66 zł – zaliczka dla urzędu skarbowego.

Do wypłaty z tytułu umowy o pracę: 1500 zł – (205,65 zł + 116,49 zł + 66 zł) = 1111,86 zł.

Rachunek do umowy zlecenia

1) wysokość składek na ubezpieczenia społeczne:

• 4000 zł × 9,76% = 390,40 zł – składka emerytalna,
• 4000 zł × 1,5% = 60 zł – składka rentowa,
• 2000 zł × 2,45% = 49 zł – składka chorobowa (tylko za część miesiąca od 1 do 15 czerwca),

---

łącznie składki na ubezpieczenia społeczne potrącane z dochodu zleceniobiorcy: 499,40 zł;

2) podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 4000 zł – 499,40 zł = 3500,60 zł;

3) wysokość składek na ubezpieczenie zdrowotne:

• 3500,60 zł × 9% = 315,05 zł – składka zdrowotna według stopy 9%,
• 3500,60 zł × 7,75% = 271,30 zł – składka zdrowotna do odliczenia od zaliczki na podatek;

4) zaliczka na podatek dochodowy:

• 3500,60 zł × 20% = 700,12 zł – koszty uzyskania przychodów,
• 4000 zł – 499,40 zł – 700,12 zł = 2800,48 zł; po zaokrągleniu 2800 zł – podstawa opodatkowania,
• 2800 zł × 18% = 504 zł – zaliczka na podatek,
• 504 zł – 271,30 zł = 232,70 zł; po zaokrągleniu 233 zł – zaliczka podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego.

Do wypłaty:

4000 zł – (499,40 zł + 315,05 zł + 233 zł) = 2952,55 zł.

W raporcie ZUS RCA za czerwiec należy uwzględnić tego pracownika dwukrotnie:

1) z kodem tytułu 011000 i podstawą wymiaru:

• składek na ubezpieczenia społeczne w wysokości 3500 zł (1500 zł + 2000 zł) i naliczonymi od tej podstawy poszczególnymi składkami na ubezpieczenia społeczne w łącznej kwocie 479,85 zł (3500 zł × 13,71%),
• składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 3020,15 zł (3500 zł – 479,85 zł) i obliczoną składką zdrowotną 271,81 zł;

2) z kodem tytułu ubezpieczenia 041100 i podstawą wymiaru:

• składek na ubezpieczenia emerytalno-rentowe w wysokości 2000 zł (składki emerytalna i rentowa łącznie 225,20 zł; tj. 2000 zł × 11,26%),
• składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 1774,80 zł (2000 zł – 225,20 zł), ze składką 159,73 zł.

Jeżeli z pracownikiem została zawarta umowa o dzieło, a w trakcie danego miesiąca skończy się tylko umowa o pracę, to składki społeczne oraz składkę zdrowotną za taki miesiąc należy naliczyć tylko od przychodu za okres, kiedy obie umowy trwały równocześnie i były oskładkowane (czyli gdy okres umowy o dzieło pokrywał się z okresem trwania stosunku pracy). Od przychodu z tytułu współpracy w ramach umowy o dzieło, za okres po zakończeniu zatrudnienia, nie należy odprowadzać składek, bo samoistna umowa o dzieło nie podlega żadnym ubezpieczeniom.

Przychód z umowy cywilnoprawnej w podstawie wymiaru świadczeń z ubezpieczenia społecznego

Umowa zlecenia lub inna umowa o świadczenie usług, do której zgodnie z k.c. stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia albo umowy o dzieło, zawarta z pracodawcą, z którym osoba wykonująca umowę pozostaje w stosunku pracy lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy, jest traktowana dla celów ubezpieczeniowych jak stosunek pracy, a przychód z takiej umowy jest w pełni oskładkowany. Oznacza to, że wynagrodzenie ze zlecenia czy z tytułu wykonywania dzieła stanowi podstawę wymiaru przysługujących pracownikowi zasiłków z ubezpieczenia społecznego: chorobowego, macierzyńskiego czy opiekuńczego, a także świadczenia rehabilitacyjnego. Wynagrodzenie to wliczane jest do podstawy wymiaru zasiłku w wysokości faktycznie wypłaconej, bez uzupełniania. Trzeba jednak pamiętać, że do wynagrodzenia z umowy cywilnoprawnej należy stosować tę samą zasadę, którą stosuje się do składników wynagrodzenia przysługujących do określonego terminu. Oznacza to, że uwzględnia się je przy ustalaniu podstawy wymiaru zasiłków tylko za okres przypadający do tego terminu (art. 41 ust. 2 ustawy z 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa). Chodzi o to, by pracownikowi nie wliczać do podstawy zasiłkowej wynagrodzenia z umowy cywilnoprawnej, jeżeli zasiłek przysługuje za okres, w którym ta umowa już nie obowiązuje (np. gdy umowa cywilnoprawna została zawarta na krótki okres i wygasła w trakcie pobierania przez pracownika zasiłku).

PRZYKŁAD

Pracownica zawarła z pracodawcą umowę zlecenia na okres od 1 marca do 31 lipca 2012 r. Chorowała w okresie od 11 czerwca do 6 lipca 2012 r. Podstawę wymiaru zasiłku chorobowego należało ustalić z wynagrodzenia wypłaconego za okres od 1 czerwca 2011 r. do 31 maja 2012 r., łącznie z wynagrodzeniem z tytułu umowy zlecenia wypłaconym za okres od 1 marca do 31 maja 2012 r.

PRZYKŁAD

Pracodawca zawarł z pracownikiem umowę zlecenia na okres od 16 kwietnia do 30 czerwca 2012 r. Pracownik był niezdolny do pracy w okresie od 11 czerwca do 13 lipca 2012 r. Podstawa wymiaru zasiłku chorobowego została ustalona z uwzględnieniem wynagrodzenia wypłaconego za okres od 1 czerwca 2011 r. do 31 maja 2012 r. W podstawie wymiaru zasiłku chorobowego przysługującego za okres od 11 do 30 czerwca 2012 r. powinno zostać uwzględnione także wynagrodzenie z tytułu wykonywania umowy zlecenia wypłacone za okres od 16 kwietnia do 31 maja 2012 r. Natomiast podstawę wymiaru zasiłku przysługującego za okres od 1 do 13 lipca należy ustalić ponownie, ale już bez wynagrodzenia z umowy zlecenia.

Wynagrodzenie z umowy cywilnej a podstawa wymiaru innych świadczeń ze stosunku pracy

Wynagrodzenia z umowy zlecenia czy o dzieło nie uwzględnia się przy obliczaniu takich należności ze stosunku pracy, jak:

• wynagrodzenie urlopowe,
• ekwiwalent pieniężny za urlop oraz
• inne świadczenia (odprawy, odszkodowania, wynagrodzenia, ustalane na podstawie zasad obowiązujących przy wynagrodzeniu za urlop bądź ekwiwalencie za urlop).

Do tych świadczeń przyjmuje się tylko składniki i świadczenia ze stosunku pracy, natomiast przychody z dodatkowych umów cywilnych są przychodami z działalności wykonywanej osobiście.

Podstawy prawne

• Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 361; ost.zm. Dz.U. z 2012 r. poz. 769)
• Ustawa z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585; ost. zm. Dz.U. z 20121r. poz. 769)
• Ustawa z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (j.t. Dz.U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027; ost.zm. Dz.U. z 2012 r. poz. 123)
• Ustawa z 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (j.t. Dz.U. z 2010 r. Nr 77, poz. 512; ost.zm. Dz.U. z 2012 r. poz. 622)
• Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 230, poz. 1370)