Jak rozliczyć wydatki poniesione przez pracodawcę na zakwaterowanie pracowników

Do celów podatkowych wartość świadczenia, jakim jest nieodpłatne udostępnienie mieszkania, należy doliczyć do przychodów pracownika ze stosunku pracy tylko w części przekraczającej 500 zł. Natomiast w całości stanowi ono podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Wyjątkiem jest świadczenie w postaci bezpłatnego noclegu zapewnionego pracownikowi w trakcie podróży służbowej, które bez względu na wysokość nie stanowi przychodu podatkowego i nie jest zaliczane do podstawy wymiaru składek ZUS.

Wynajęcie mieszkania dla jednego pracownika

W przypadku gdy przedmiotem świadczenia jest udostępnienie lokalu, wartość pieniężną takiego świadczenia do celów podatkowych należy ustalić według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu. Jeśli pracodawca wynajmie mieszkanie, podstawą ustalenia wartości świadczenia będzie kwota czynszu wynikająca z umowy najmu. Można bowiem przyjąć, że gdyby pracownik sam wynajmował takie mieszkanie, również musiałby zawrzeć umowę i ponosiłby wydatki na czynsz w wysokości wynikającej z tej umowy (art. 11 ust. 2a pkt 3 updof).

Firma AFG wynajmuje mieszkanie za kwotę 1400 zł miesięcznie na podstawie umowy najmu. Mieszkanie jest przeznaczone dla jednego pracownika, który dysponuje nim przez cały miesiąc. Do przychodów pracownika ze stosunku pracy należy doliczyć przychód z tego tytułu w wysokości 900 zł (1400 zł – 500 zł).

Wynajęcie mieszkania dla kilku pracowników

W przypadku wynajęcia mieszkania dla kilku pracowników sposób rozliczenia przychodu z tego tytułu do celów podatkowych zależy od wartości świadczenia przypadającego na jednego pracownika.

Świadczenie w postaci udostępnienia mieszkania kilku pracownikom może być w całości zwolnione z podatku i nie powodować powstania przychodu po stronie każdego z nich. Jeżeli w mieszkaniu wynajmowanym przez firmę będzie zakwaterowanych kilku pracowników, to kwota czynszu przypadająca na każdego z nich do wysokości 500 zł będzie zwolniona z podatku. Limit 500 zł miesięcznie dotyczy bowiem jednego pracownika.

W mieszkaniu wynajmowanym przez firmę AFG jest zakwaterowanych 3 pracowników. Miesięczny czynsz z tego tytułu wynosi 1200 zł. Ponieważ w mieszkaniu pracownicy są zakwaterowani przez cały miesiąc, to każdy z nich otrzyma świadczenie w wysokości po 400 zł miesięcznie (1200 zł : 3). Wartość tego świadczenia nie przekracza 500 zł, dlatego nie powinno być ono zaliczone do przychodów ze stosunku pracy tych osób.

Jeżeli wartość świadczenia przypadająca na każdego pracownika przekracza 500 zł, to do ich opodatkowanego przychodu ze stosunku pracy należy doliczyć nadwyżkę ponad 500 zł.

W mieszkaniu wynajmowanym przez firmę AFG zakwaterowanych jest 3 pracowników. Miesięczny czynsz z tego tytułu wynosi 2100 zł. Ponieważ w mieszkaniu pracownicy są zakwaterowani przez cały miesiąc, to każdy z nich otrzyma świadczenie w wysokości po 700 zł miesięcznie (2100 zł : 3). Wartość tego świadczenia przekracza 500 zł, dlatego powinno być zaliczone do przychodów ze stosunku pracy tych osób w wysokości po 200 zł (700 zł – 500 zł).

Jeśli pracownik byłby zakwaterowany tylko przez część miesiąca, to odpowiednio należałoby ustalić wartość świadczenia przypadającą na daną osobę w stosunku do liczby dni jego zakwaterowania w danym miesiącu. Zmniejszenie świadczenia dla takiego pracownika może spowodować podwyższenie świadczenia dla pozostałych zatrudnionych.

W mieszkaniu wynajmowanym przez firmę AFG zakwaterowanych jest 3 pracowników. Miesięczny czynsz z tego tytułu za luty br. wynosi 1800 zł. Przez cały miesiąc w mieszkaniu będą zakwaterowani dwaj pracownicy, a trzeci będzie mieszkał w nim przez 2 tygodnie. W takim przypadku pracownik zakwaterowany przez 2 tygodnie otrzyma świadczenie w wysokości 300 zł (1800 zł x 14 dni : 28 dni) : 3. Będzie ono zwolnione z podatku. Pracownicy zakwaterowani przez cały ten miesiąc otrzymają świadczenie w wysokości po 750 zł (1800 zł – 300 zł) : 2. Do opodatkowanych przychodów ze stosunku pracy tych osób należy doliczyć po 250 zł (750 zł – 500 zł).

Koszty mediów w limicie 500 zł

Zwolnienie z podatku świadczenia z tytułu zakwaterowania do wysokości 500 zł ma zastosowanie do pracownika dojeżdżającego do pracy z innej miejscowości, w której znajduje się siedziba firmy lub miejsce wykonywania pracy, jak również do pracownika, któremu zmieniono miejsce wykonywania pracy, w tym na miejsce pracy za granicą. Oprócz najmu, do limitu 500 zł mogą być wliczane również koszty mediów, jeżeli pokrywa je pracodawca.

Powyższe potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 lipca 2012 r. (sygn. IBPBII/1/415–359/12/AA), w której organ stwierdził, że „w przypadku gdy pracodawca podjął decyzję o finansowaniu wszelkich wydatków związanych z zakwaterowaniem w Niemczech (utrzymaniem wynajmowanego mieszkania, tj. czynszu najmu, kosztów mediów itp.) pracownika, któremu zmieniono stałe miejsce pracy – to wartość tych świadczeń, wynikająca z wystawionych faktur (rachunków, paragonów), dotyczących wyżej wskazanych wydatków, stanowi dla pracownika nieodpłatne świadczenie jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 updof. Żadne przepisy prawa nie nakładają bowiem na pracodawcę obowiązku pokrycia ww. kosztów. Wartość tych świadczeń, opłacanych za pracownika, płatnik ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy, przy uwzględnieniu, iż świadczenia związane z zapewnieniem zakwaterowania przez pracodawcę korzystają ze zwolnienia w granicach określonych w powołanym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 19 updof”.

WAŻNE!

Do limitu 500 zł mogą być wliczane koszty mediów pokrywanych przez pracodawcę.

Zapewnienie mieszkania w podróży służbowej

Zwolnione z podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (art. 77⁵ Kodeksu pracy w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof).

Świadczenie w postaci zapewnienia pracownikowi nieodpłatnie mieszkania w czasie odbywania przez niego podróży służbowej nie stanowi zatem przychodu do opodatkowania. Tak wynika m.in. z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 lipca 2012 r. (sygn. IBPBII/1/415–352/12/BJ), w której stwierdził, że: „spółka zapewnia swoim pracownikom nocleg w ramach odbywanej przez nich podróży służbowej, co powoduje, iż odbywający podróż służbową nie muszą z własnej kieszeni pokrywać kosztów noclegu. Tak więc poniesione przez spółkę ww. wydatki na nocleg w związku z podróżą służbową pracowników, niestanowiące zwrotu wydatków, nie stanowią jednocześnie u pracowników przychodu w świetle uregulowań zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. (...) Należy stwierdzić, iż jeżeli pracownicy wykonują czynności na podstawie polecenia wyjazdu służbowego i wyjazdy te są podróżą służbową w rozumieniu art. 77⁵ Kodeksu pracy, to uzyskane przez nich świadczenia w postaci nieodpłatnego zakwaterowania (wynajmu przez spółkę mieszkania) nie stanowią dla pracowników przychodu”.

Zakwaterowanie a podatek

Zwolniona z podatku jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł (art. 21 ust. 1 pkt 19 updof).

Aby możliwe było zastosowanie tego zwolnienia, muszą zostać spełnione łącznie 3 warunki:

• pracownik musi zrezygnować z korzystania z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i pkt 4 updof (zarówno w trakcie roku, jak i w rozliczeniu rocznym),
• miejsce zamieszkania pracownika musi być położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy,
• wysokość świadczenia ponoszonego przez pracodawcę za pracownika z tytułu zakwaterowania nie może przekraczać 500 zł miesięcznie.

Zakwaterowanie a składki ZUS

Koszt wynajmu mieszkania jest dla pracownika przychodem, od którego zawsze trzeba naliczyć składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Wartość świadczenia w postaci zakwaterowania, jaką należy wliczyć do podstawy wymiaru tych składek, wyznacza wysokość ekwiwalentu pieniężnego określonego w przepisach o wynagradzaniu. W pierwszej kolejności należy zatem kierować się przepisami obowiązującymi u danego pracodawcy. W razie ich braku wartość świadczenia wynikającego z udostępnienia lokalu mieszkalnego należy ustalić:

• dla lokali spółdzielczych typu lokatorskiego i własnościowego – w wysokości czynszu obowiązującego dla tego lokalu w danej spółdzielni mieszkaniowej,
• dla lokali komunalnych – w wysokości czynszu wyznaczonego dla tego lokalu przez gminę,
• dla lokali własnościowych (z wyłączeniem lokali spółdzielczych typu lokatorskiego i własnościowego oraz domów stanowiących własność prywatną) – w wysokości czynszu określonego według zasad i stawek dla mieszkań komunalnych na danym terenie, a w miastach – w danej dzielnicy,
• dla lokali w hotelach – w wysokości kosztu udokumentowanego rachunkami wystawionymi przez hotel (§ 3 rozporządzenia składkowego).

Gdyby umowa najmu została podpisana z pracownikami, a pracodawca zwracał im ponoszone z tego tytułu wydatki (np. za czynsz), to wówczas takie świadczenie nie byłoby zwolnione z podatku. Zwolnieniem z podatku mogą być bowiem objęte świadczenia ponoszone przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania przez niego pracowników, a nie z tytułu zwrotu ponoszonego przez pracowników kosztu wynajmu w całości lub w części. Zarówno do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, jak i do podstawy wymiaru składek ZUS byłaby wówczas zaliczana zwrócona kwota (jako świadczenie pieniężne).

Inaczej jest w sytuacji, gdy mieszkanie zostanie zapewnione pracownikom w czasie odbywania przez nich podróży służbowej. Wówczas takie świadczenie nie stanowi przychodu podatkowego i nie jest zaliczane do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

WAŻNE!

Świadczenia z tytułu wynajęcia przez pracodawcę mieszkania dla pracowników przebywających w podróży służbowej są wyłączone z podstawy wymiaru składek ZUS i zwolnione z podatku bez względu na ich wysokość.

Koszty uzyskania przychodu dla pracodawcy

Kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop). Ponieważ poniesiony przez pracodawcę koszt wynajmu mieszkania dla pracowników wynika m.in. z charakteru wykonywanej przez nich pracy, stanowi koszt uzyskania przychodów zatrudniającego. Jako wydatek związany z funkcjonowaniem firmy spełnia wymagania definicji kosztu uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 updof (art. 15 ust. 1 updop) i nie jest wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 23 updof (art. 16 ust. 1 updop).

Korzyści (+)

Koszty zakwaterowania ponoszone przez pracodawcę stanowią jego koszty uzyskania przychodów.

Podstawa prawna:

• art. 11 ust. 2a pkt 3, art. 12 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a i pkt 19, ust. 14, art. 22 ust. 1, art. 23 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.),
• art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.),
• § 1, § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. Nr 161, poz. 1106 ze zm.),
• art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy,
• § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.),
• § 2 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).