Niewypłacone wynagrodzenie nie stanowi podstawy wymiaru składek. Jeśli w styczniu 2012 r. firma nie wypłaciła pracownikowi wynagrodzenia (za grudzień 2011 r.), za ten okres powinna złożyć dokumenty rozliczeniowe, wykazując zerową podstawę wymiaru składek oraz zerową kwotę składek na ubezpieczenia. Składki na ubezpieczenia trzeba będzie opłacić od faktycznie wypłaconego w lutym br. wynagrodzenia (bieżącego oraz zaległego) oraz rozliczyć i wykazać w dokumentach rozliczeniowych składanych w ZUS za ten miesiąc. Odsetki za zwłokę w wypłacie wynagrodzenia nie stanowią podstawy wymiaru składek.
Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy (art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ustawy systemowej). Przychód stanowi również podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia chorobowe i wypadkowe (art. 20 ust. 1 ustawy systemowej). Przychodem natomiast są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 updof).
Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależne od tego, czy ich wartość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 updof).
Szczegółowe zasady rozliczania składek na ubezpieczenia społeczne zostały określone w rozporządzeniu w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru zobowiązany jest ZUS.
Dla każdego ubezpieczonego, którego podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik składek uwzględnia w dokumentach rozliczeniowych (tj. w deklaracji i imiennym raporcie miesięcznym) należne składki na ubezpieczenia społeczne od wszystkich dokonanych lub postawionych do dyspozycji ubezpieczonego wypłat (...), stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, w okresie od pierwszego do ostatniego dnia danego miesiąca kalendarzowego (§ 2 ust. 6 rozporządzenia).
WAŻNE!
Przychód ze stosunku pracy rozlicza się w ZUS dopiero w miesiącu, w którym został faktycznie wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji pracownika.
W dokumentach rozliczeniowych przekazywanych do ZUS przychód ze stosunku pracy może być uwzględniony w podstawie wymiaru składek dopiero w miesiącu, w którym został wypłacony lub postawiony do dyspozycji pracownika. Oznacza to, że składki na ubezpieczenia opłaca się tylko i wyłącznie od faktycznie wypłaconego pracownikowi wynagrodzenia. Zatem jeśli w danym miesiącu pracodawca nie dokonał wypłaty wynagrodzenia, nie należy tego wynagrodzenia wykazywać w dokumentach rozliczeniowych za ten miesiąc, mimo że powstał obowiązek jego wypłaty.
PRZYKŁAD
Firma POLTEX miała problem ze ściągnięciem płatności od swoich kontrahentów. W związku z tym wynagrodzenie za grudzień 2011 r. wypłaci swoim pracownikom razem z wynagrodzeniem za styczeń 2012 r. W dokumentach rozliczeniowych za grudzień, które firma złoży w ZUS w styczniu 2012 r., powinna więc wykazać zerową podstawę wymiaru składek i zerową kwotę składek. Ponieważ faktyczna wypłata wynagrodzenia (zaległego za grudzień i bieżącego za styczeń) nastąpi w styczniu 2012 r., rozliczenia składek powinna dokonać w dokumentach za styczeń.
Tę wykładnię przepisów potwierdził Sąd Najwyższy w uchwale z 10 września 2009 r. (I UZP 5/09), stwierdzając, że niewypłacone pracownikowi wynagrodzenie za pracę nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. W uzasadnieniu tej uchwały SN wskazał, że „składki na ubezpieczenia społeczne opłaca się od przychodu, tj. środków pieniężnych wypłaconych, a więc otrzymanych przez pracownika lub przekazanych do jego dyspozycji (jeszcze niepobranych). Podatek dochodowy jest należy od środków pieniężnych, którymi pracownik dysponuje lub może dysponować”. Z tego względu, zdaniem składu orzekającego, nie jest prawnie możliwe uwzględnianie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników jakichkolwiek należności, które nie stały się przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód powstaje dopiero w momencie rzeczywistego otrzymania lub postawienia go do dyspozycji pracownika. Stąd przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne istotne jest, czy powstał przychód z tytułu stosunku pracy, a więc czy nastąpiła wypłata należności lub postawienie jej do dyspozycji ubezpieczonego. Wierzytelności, nawet jeżeli są wymagalne, nie stanowią przychodu w rozumieniu art. 18 ust. 1 ustawy systemowej. Tym samym nie jest dopuszczalne uwzględnianie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników jakichkolwiek należności, które nie stały się przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.
WAŻNE!
Składki na ubezpieczenia należy obliczać i opłacać tylko od wynagrodzeń faktycznie wypłaconych lub pozostawionych do dyspozycji pracownika – podstawy wymiaru składek nie stanowi wynagrodzenia należne, ale niewypłacone.
Również w sytuacji, gdy zaległe wynagrodzenie jest zasądzone prawomocnym wyrokiem, składki na ubezpieczenia opłaca się dopiero wówczas, gdy zostało ono pracownikowi wypłacone lub wyegzekwowane. Jeżeli w danym miesiącu nie ma przychodu z tytułu umowy o pracę, to brak również podstawy, od której można ustalić składki na ubezpieczenia.
PRZYKŁAD
Paweł O. wystąpił do sądu z powództwem o zapłatę zaległego wynagrodzenia za okres od stycznia do lipca 2011 r. w kwocie 15 400 zł wraz z odsetkami. Sąd pracy 7 grudnia 2011 r. uwzględnił powództwo Pawła O. i zasądził na jego rzecz kwotę 15 400 zł wraz z odsetkami. Pracodawca dokonał wypłaty zasądzonego wynagrodzenia wraz z odsetkami 28 stycznia 2012 r. Należne składki na ubezpieczenia powinien zatem rozliczyć w dokumentach rozliczeniowych za styczeń br. od kwoty wypłaconego wynagrodzenia (15 400 zł). W podstawie wymiaru składek płatnik nie powinien uwzględniać kwoty odsetek.
W razie wypłaty zaległego wynagrodzenia pracodawca musi również naliczyć i przekazać pracownikom odsetki za zwłokę. Odsetki te nie wchodzą jednak do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Mimo istnienia pewnego związku między wypłatą odsetek od zaległego wynagrodzenia a pozostawaniem w zatrudnieniu w ramach stosunku pracy, brakuje dostatecznych podstaw prawnych do uznania, że odsetki stanowią podstawę wymiaru składek i że od ich kwoty należy naliczyć składki na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne. Zasada ta dotyczy zarówno odsetek należnych z tytułu opóźnienia wypłaty wynagrodzeń i świadczeń pieniężnych ze stosunku pracy, jak i odsetek zasądzanych przez sądy pracy wraz z wynagrodzeniem za czas pozostawania bez pracy lub odszkodowaniem. Takie stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej w piśmie z 23 listopada 2000 r. (sygn. U.520–333/2000).
Odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzenia są również zwolnione z podatku dochodowego.
WAŻNE!
Odsetki od nieterminowej wypłaty wynagrodzeń są zwolnione z podatku dochodowego i nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.
Podstawa prawna:
- art. 4 pkt 9, art. 18 ust. 1, art. 20 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.),
- art. 81 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.),
- § 2 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z 18 kwietnia 2008 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru zobowiązany jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. Nr 78, poz. 465 ze zm.),
- art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).