| IFK | IRB | INFORLEX | GAZETA PRAWNA | INFORORGANIZER | APLIKACJA MOBILNA | PRACA W INFOR | SKLEP
reklama
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Kadry > Ubezpieczenia > Składki na ubezpieczenie > Czy świadczenia medyczne są opodatkowane i oskładkowane

Czy świadczenia medyczne są opodatkowane i oskładkowane

Pracodawcy często opłacają koszty opieki medycznej pracowników, a także członków ich rodzin. Powstaje wówczas pytanie, czy świadczenia z tego tytułu uznać za przychód pracownika i tym samym go opodatkować oraz czy zaliczyć do podstawy wymiaru składek ubezpieczeniowych? Z orzecznictwa sądowego wynika, że tego typu świadczenia nie są przychodami. Organy podatkowe stoją jednak na stanowisku, że stanowią one przychód pracowników. W tej sytuacji powstaje dylemat, jak rozliczać pracowników, aby uniknąć kłopotów.

Przychodami ze stosunku pracy są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 updof). Są nimi również nieodpłatne świadczenia (art. 12 ust. 1 updof).

Nieodpłatne świadczenia muszą być jednak faktycznie otrzymane. Ich wartość określa się według cen zakupu (art. 11 ust. 2 updof). Natomiast świadczenia nie mogą być tylko postawione do dyspozycji, tak jak pieniądze i wartości pieniężne.

Wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy (art. 229 § 6 Kodeksu pracy). Ponadto pracodawca ponosi inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Wartość tego rodzaju świadczeń otrzymanych przez pracownika od pracodawcy nie stanowi jego przychodu podatkowego, gdyż wynikają one z obowiązków pracodawców.

Pakiety medyczne – argumenty za brakiem przychodu

Problem z opodatkowaniem dotyczy pakietów medycznych opłacanych w sposób ryczałtowy za grupę pracowników i ewentualnie członków ich rodzin, gdy zakres tych usług przewyższa zakres wynikający z obowiązków pracodawcy. Wartości faktycznie otrzymanego świadczenia nie można wówczas przyporządkować do konkretnego pracownika.

W sytuacji gdy np. pracodawca zawiera umowę o świadczenie usług medycznych, za które płaci miesięczny ryczałt (bez względu na to, czy wszyscy pracownicy korzystają z tych usług czy nie i niezależnie od tego, w jakim stopniu pracownicy korzystają z tych świadczeń), przyporządkowanie wartości faktycznie otrzymanego świadczenia do poszczególnego pracownika nie jest możliwe. Tym samym nie powinien zaistnieć obowiązek zwiększenia jego podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu tym podatkiem podlega bowiem faktycznie otrzymane nieodpłatne świadczenie według jego rzeczywistej wartości, co w tej sytuacji nie ma miejsca. Takie stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 2 lutego 2010 r., III SA/Wa 1846/09). Sąd stwierdził, że: (...) treść unormowania zawartego w art. 11 ust. 1 ustawy, dla uznania za przychód wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń nie jest wystarczające postawienie ich do dyspozycji (jak to ma miejsce w odniesieniu do pieniędzy i papierów wartościowych), lecz musi zaistnieć rzeczywiste ich otrzymanie przez podatnika, co wynika z literalnego brzmienia ww. przepisu. W konsekwencji w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać wyłącznie przychód rzeczywiście otrzymany (wartość otrzymanego świadczenia), nie spełnia zaś tego kryterium potencjalny przychód, z którym mamy do czynienia w realiach niniejszej sprawy – wynikający z samego faktu objęcia tzw. pakietem medycznym.


Z uwagi na to, że (...) abonament medyczny nie zależy od liczby faktycznie wykonanych usług i opłata ta uiszczana jest również wtedy, gdy pracownik w ogóle nie skorzysta z usług medycznych, to nie można podzielić argumentacji, że przychód konkretnego pracownika stanowić będzie kwota wyprowadzona z ogólnej ceny zakupionego pakietu medycznego, podzielonej przez liczbę pracowników. Sam fakt wiadomej liczby pracowników nie przesądza zatem w opisanych okolicznościach o wartości świadczeń medycznych; pozostawałby miarodajny jedynie przy hipotetycznym założeniu, że wszyscy z nich skorzystają, i to w tym samym zakresie.

Podobne stanowisko zajęły m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 29 maja 2009 r. (I SA/Bk 197/09), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z 12 lutego 2009 r. (I SA/Po 1423/08), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku z 10 lutego 2009 r. (I SA/Gd 1/09).

Argumenty za przychodem

Odmienne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 18 marca 2009 r. (I SA/Wr 1146/08). Według sądu, przedmiotem nieodpłatnego świadczenia nie jest w tym przypadku korzystanie przez pracowników z usług medycznych, ale fakt objęcia ich opieką medyczną. Pracownik musiałby bowiem ponieść odpowiednie wydatki, gdyby sam chciał zakupić pakiet medyczny i być objęty dodatkową opieką medyczną. Jeżeli pokrywa je pracodawca, to tym samym pracownik nie będzie już ponosił wydatków z tego tytułu. Zatrudniony otrzymuje zatem nieodpłatne świadczenie.

Sąd wskazał, że: w następstwie już samego zawarcia na rzecz pracowników umowy o świadczenie usług medycznych, bez względu na to, czy osoby uprawnione skorzystają z tych usług, czy nie, powstanie u pracowników przychód ze stosunku pracy, stanowiący nieodpłatne świadczenie. Nieodpłatnym świadczeniem spółki na rzecz jej pracowników nie jest w tym przypadku korzystanie przez pracowników z konkretnych usług medycznych (badań, zabiegów, konsultacji lekarskich...), lecz fakt objęcia pracowników opieką medyczną. (...) Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie wartość rzeczywiście skonsumowanych usług medycznych, lecz wartość świadczenia uzyskanego przez pracownika, jakim jest możliwość skorzystania z takich usług. Skoro bowiem pracodawca daje pracownikowi w sposób nieodpłatny prawo do korzystania z czegoś, tj. ze ściśle określonych usług medycznych w ramach abonamentu, należy przyjąć, że pracodawca przyznaje pracownikowi świadczenie. W tej sytuacji mamy do czynienia z ewidentnym powstaniem korzyści w majątku tychże osób, gdyż w przypadku skorzystania w przyszłości ze świadczenia medycznego pracownik, jako objęty pakietem medycznym, nie będzie musiał ponosić z tego tytułu żadnej opłaty. (...) Ponieważ opłata za objęcie osób uprawnionych finansowana jest przez pracodawcę, nie zaś przez pracownika, dlatego w tym zakresie spółka realizuje na rzecz osoby uprawnionej (pracownika) nieodpłatne świadczenie. (...) Wykupienie pakietu przez pracodawcę powoduje, że zmniejszeniu nie ulegają aktywa pracownika, co niewątpliwie miałoby miejsce w przypadku, gdyby to sam pracownik zakupił dla siebie pakiet świadczeń medycznych.


Stanowisko organów podatkowych

Podobne stanowisko zajmują organy podatkowe. Uważają, że opłatę ryczałtową za pracowników i członków ich rodzin należy podzielić i przyporządkować do każdego pracownika, doliczając w ten sposób ustaloną wartość tego świadczenia do jego przychodów ze stosunku pracy. Wynika to stąd, że członkowie rodziny pracownika są objęci opieką medyczną ze względu na stosunek pracy zatrudnionego. Określoną w ten sposób wartość świadczenia pracodawca ma obowiązek uwzględnić przy obliczeniu i pobraniu zaliczki na podatek dochodowy pracownika za dany miesiąc.

Takie stanowisko zajęła m.in. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 11 lutego 2010 r. (IPPB4/415-788/09-4/JS): (...) jeżeli pracodawca oprócz kosztów opieki medycznej nad pracownikiem opłaca również pakiet medyczny za małżonka, konkubenta i dziecko, wówczas łączna wartość kosztów poniesionych przez zakład pracy przypadająca na pracownika oraz małżonka, konkubenta i dziecko stanowi przychód ze stosunku pracy dla pracownika. Pakiet medyczny małżonków, konkubentów i dzieci pracowników jest nieodpłatnym świadczeniem otrzymywanym przez pracownika. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż gdyby nie łączący pracownika z pracodawcą stosunek pracy, małżonkowie, konkubenci i dzieci nie otrzymaliby tego świadczenia.

Podkreślenia wymaga, iż o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie przez pracownika abonamentu medycznego (o określonej wartości pieniężnej) dającego prawo do świadczeń medycznych. (...) Konieczne jest dodanie stwierdzenia, iż w przypadku pakietów medycznych oferowanych przez pracodawców pracownikom nie ma trudności z indywidualizacją świadczenia. W momencie wykupu ww. usług znana jest zarówno globalna kwota przypadająca do zapłaty, jak i liczba pracowników, dla których wykupiono świadczenie. W tej sytuacji ustalenie przychodu u poszczególnych pracowników jest sprawą oczywistą, nawet jeżeli umowa nie określa jednostkowej ceny pakietu medycznego.

Biorąc powyższe pod uwagę, pakiet medyczny obejmujący pozostałe świadczenia zdrowotne, wykraczające poza profilaktyczne świadczenia zdrowotne wynikające z ustawy Kodeks pracy i innych ustaw, stanowi podlegający opodatkowaniu przychód pracownika, jako przychód ze stosunku pracy, w momencie opłacenia składki przez pracodawcę.

Stanowisko Ministra Finansów

Również Minister Finansów uznał, że fakt objęcia pracownika i członków jego rodziny opieką medyczną powoduje powstanie przychodu u pracownika. Należy go określić na podstawie listy osób upoważnionych do danego pakietu. Nie należy jednak uwzględniać wartości świadczeń medycznych wynikających z obowiązków pracodawcy określonych przepisami prawa.

W interpretacji z 15 grudnia 2009 r. (DD3/033/127/CRS/08/1104) Minister Finansów stwierdził, że jeżeli: (...) pracodawca oprócz kosztów opieki medycznej nad pracownikiem opłaca również koszty opieki medycznej za członków jego rodziny, tj. dzieci do 25 roku życia pozostające na utrzymaniu tych pracowników oraz ich współmałżonka lub partnera życiowego, wówczas łączna wartość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę przypadająca na pracownika i członków jego rodziny stanowi przychód ze stosunku pracy dla pracownika. (...) Wnioskodawca co miesiąc przekazuje spółce medycznej osobne listy osób uprawnionych do skorzystania z usług medycznych, tzn.:


  • listę pracowników uprawnionych do świadczeń zdrowotnych w zakresie obowiązkowym dla pracodawcy – wynikającym z obowiązujących przepisów prawa;
  • listę pracowników uprawnionych do pakietu diamentowego;
  • listę uprawnionych do świadczeń medycznych członków rodzin pracowników objętych pakietem diamentowym.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie może mieć trudności z indywidualizacją świadczenia, mimo ryczałtowej odpłatności za ogół świadczeń otrzymywanych przez pracowników, jak również z określeniem wartości przyznanego świadczenia na podstawie zawartej umowy o świadczenie obowiązkowych usług medycznych oraz wartości dodatkowego pakietu, do którego Wnioskodawca nie jest zobowiązany.

Reasumując, opłata za wykupienie przez pracodawcę na rzecz pracownika oraz członków jego rodziny prawa do korzystania z dobrowolnych usług medycznych (niewchodzących w zakres medycyny pracy) stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy i Wnioskodawca ma obowiązek doliczyć ją do wynagrodzenia tego pracownika wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

Kontrargumenty

Do powyższych argumentów organów podatkowych odniósł się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 10 grudnia 2009 r. (III SA/Wa 1423/09). Sąd uznał, że niedopuszczalne jest dzielenie ryczałtu za opiekę medyczną na objętych nią pracowników, ponieważ takiego sposobu ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia nie przewidział ustawodawca. Sam fakt objęcia opieką medyczną nie jest nieodpłatnym świadczeniem, lecz świadczenie to zostało tylko postawione do dyspozycji. Przepis art. 11 ust. 1 updof przewiduje zaliczenie do przychodu tylko postawionych do dyspozycji pieniędzy i wartości pieniężnych. Natomiast nie przewiduje zaliczenia do przychodów postawionych do dyspozycji nieodpłatnych świadczeń. Aby mogły być zaliczone do przychodów, muszą być faktycznie otrzymane, a ich wycena powinna być dokonana według rzeczywistej ceny zakupu dla każdego pracownika, a nie szacunkowej wartości.

Według sądu, skoro ustawodawca wprost uregulował zasady ustalania wartości świadczeń w zależności od ich rodzaju, to za niedopuszczalne należy uznać zarówno stosowanie jakichkolwiek innych sposobów wyceny świadczenia niż określone ustawą, jak również stosowanie sposobu, wprawdzie przewidzianego w ustawie, lecz zastrzeżonego dla innego rodzaju świadczenia. (...) Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą wynika, iż zakupiła ona dla swoich pracowników usługi medyczne, za które ponosi opłatę ryczałtową, bez względu na to, czy pracownicy ci ze wskazanych usług skorzystali. Zatem świadczenia medyczne (usługi) zostały postawione do dyspozycji pracowników. Nie ma natomiast informacji, czy dany pracownik z usługi medycznej skorzystał, a nawet jeśli – to w jakim zakresie. Nie jest zatem wykluczone, że nie każdy pracownik ze świadczenia skorzysta. Według organu podatkowego, opodatkowaniu podlega prawo do skorzystania ze świadczeń medycznych bez względu na to, czy pracownik z tego świadczenia skorzystał. W ocenie sądu, stanowisko takie jest nieuprawnione w świetle postanowień art. 11 ust. 1 updof, który to przepis bezwzględnie warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia w przypadku otrzymania tego świadczenia. Innymi słowy, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie sam fakt objęcia opieką medyczną). (...) W konsekwencji cena zakupu usług medycznych dla poszczególnego pracownika nie jest znana, a więc niemożliwe jest określenie wartości świadczenia na niego przypadającego. Z tych względów nie sposób podzielić argumentacji organu, że przychód konkretnego pracownika stanowić będzie kwota wynikająca z ogólnej ceny zakupionej usługi (pakietu medycznego dla firmy) podzielonej przez liczbę pracowników.


Podstawa wymiaru składek

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy (§ 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe). Stąd bardzo ważne jest, czy objęcie pracowników opieką medyczną uznamy za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym zaliczymy go do podstawy wymiaru składek, czy uznamy, że nie jest to przychód w rozumieniu tej ustawy i nie będziemy go przyjmować do podstawy wymiaru składek.

Co zrobić

W sytuacji tak sprzecznego orzecznictwa i stanowiska organów podatkowych powstaje problem, w jaki sposób rozliczać pracowników. Czy przyjąć korzystną linię orzecznictwa i nie traktować opieki medycznej jako przychodu objętych nią pracowników. Trzeba mieć jednak na uwadze, że rozstrzygnięcie tej kwestii może nastąpić przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Przedstawione wyżej orzeczenia zostały wydane tylko przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne. Zdaniem autora, z uwagi na odpowiedzialność płatnika w związku z pobraniem kwoty zaliczki niższej niż należna (w takim przypadku płatnik odpowiada za niepobrany podatek całym swoim majątkiem na podstawie art. 30 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej) bezpieczniej będzie, do czasu rozstrzygnięcia sporu interpretacyjnego, zaliczać świadczenia z tytułu opieki medycznej do przychodów pracowników. W przypadku korzystnego rozstrzygnięcia możliwe będzie wystąpienie o stwierdzenie nadpłaty.

Podstawa prawna

  • art. 229 § 6 Kodeksu pracy,
  • art. 11 ust. 1 ust. 2, art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.),
  • § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. Nr 161, poz. 1106 ze zm.),
  • art. 30 § 1 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Autor:

ekspert w zakresie prawa podatkowego i rozliczeń pracowników

Źródło:

INFOR
Monitor Prawa Pracy i Ubezpieczeń648.00 zł

Narzędzia kadrowego

POLECANE

PRAWO PRACY DLA RODZICÓW

reklama

Ostatnio na forum

Fundusze unijne

WYDARZENIA

Eksperci portalu infor.pl

Anna Prymakowska

Ekoconsultant sp. z o.o.

Zostań ekspertem portalu Infor.pl »